El requisito de la desvinculación efectiva del trabajador con la empresa no es aplicable a la reducción de rendimientos irregulares por resolución de mutuo acuerdo de la relación laboral

La Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Segunda) del Tribunal Supremo de 7 de octubre de 2025 (rec. 6544/2023) se ha pronunciado respecto a si el requisito de la desvinculación efectiva del trabajador con la empresa que se prevé en el artículo 1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas —IRPF— (aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo) es aplicable, fuera de los casos de exención por despido o cese del trabajador contemplados en el artículo 7.e) de la Ley del IRPF (Ley 35/2006, de 28 de noviembre) para excluir la reducción de rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo por resolución de mutuo acuerdo de la relación laboral (artículo 18.2 de la Ley del IRPF).

El artículo 1 del citado Reglamento condiciona el disfrute de la exención por despido o cese del trabajador «a la real efectiva desvinculación del trabajador con la empresa», presumiendo, salvo prueba en contrario, que tal desvinculación no se produce cuando, en los tres años siguientes al despido o cese, el trabajador vuelve a prestar servicios a la misma empresa o a otra empresa vinculada (en los términos previstos en el artículo 18 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades).

En el supuesto que origina la sentencia del alto tribunal, la empresa y uno de sus altos directivos (director financiero) decidieron poner fin de mutuo acuerdo a la relación laboral que les unió durante años, acordando la indemnización correspondiente. Poco después, el reclamante volvió a ser contratado por la entidad mediante un contrato de consultoría en materia de análisis económico y gestión financiera, percibiendo rendimientos de actividades económicas. La Inspección consideró que no procedía la aplicación de la reducción prevista en el artículo 18.2 de la Ley 35/2006 y 11.1.f) del Reglamento del impuesto (actual artículo 12.1.f), por entender que el recurrente no habría acreditado la existencia de una efectiva desvinculación con la empresa y, por tanto, la indemnización percibida no constituía una renta irregular. Aunque el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid estimó la reclamación interpuesta por el reclamante frente al acto de liquidación, el Tribunal Económico-Administrativo Central, en respuesta al recurso de alzada interpuesto por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT, anuló la resolución del tribunal regional por considerar que el requisito de desvinculación efectiva exigido para aplicar la exención por despido o cese del trabajador era también aplicable a la reducción del artículo 18.2 de la Ley del IRPF.

La sentencia de la Audiencia Nacional de 8 de noviembre de 2022 (rec. 660/2019) acogió la argumentación del Central, conforme a la cual, aunque el requisito de la desvinculación efectiva no está expresamente previsto como condición para la aplicación de la reducción del artículo 18.2 de la Ley del IRPF y del artículo 11.1.f) de su Reglamento de desarrollo, el espíritu y finalidad de la citada reducción y de la exención por despido o cese del trabajador son análogos, pues ambos tratan de  aliviar (con la reducción) o exonerar (con la exención) la tributación de lo percibido como compensación por la pérdida de trabajo, ya sea de mutuo acuerdo (mediante la reducción del 40% prevista entonces) o por voluntad unilateral del empleador (exención de la cuantía que deba percibirse según la legislación laboral). En consecuencia, si se vuelve a contratar al despedido, o éste sigue unido al empleador prestándole servicios similares bajo otra cobertura jurídica, desaparece la causa habilitante del beneficio fiscal. Además, sería contrario a la exigencia de un sistema tributario justo conforme al artículo 31.1 de la Constitución dar el mismo tratamiento fiscal a quien percibe una cantidad porque se queda sin trabajo, que al que recibe la misma cantidad, pero no pierde su puesto definitivamente porque se le vuelve a emplear o sigue prestando servicios similares al empleador bajo una fórmula distinta.

Pues bien, en esta sentencia, el Tribunal Supremo recuerda que en su Sentencia de 4 de marzo de 2022 (rec. 4921/2020) ya estableció que el artículo 1 del Reglamento del impuesto, interpretado a la luz del artículo 7.e) de la Ley 35/2006, no vulnera el principio de reserva de ley al condicionar la aplicación de la exención a la real efectiva desvinculación del trabajador. Sin embargo, el problema aquí planteado es distinto al resuelto en aquella sentencia, puesto que lo que se debate es la aplicación de esa condición al régimen de los rendimientos irregulares. A este respecto, el alto tribunal entiende que la confirmación, por parte de la Audiencia Nacional, de la interpretación del Central no es correcta, por las siguientes razones:

En primer lugar, atendiendo al principio de legalidad tributaria es patente que no hay ninguna norma que restrinja o limite la aplicación del artículo 18.2 de la Ley 35/2006 por razón de la supuesta falta de desvinculación real del trabajador, aquí de alta dirección, con la empresa.

Además, el Tribunal Supremo, en Sentencia de esta misma Sala de 19 de octubre de 2017 (rec. 2651/2016), ya excluyó la posibilidad de aplicar la limitación contenida en una disposición de rango reglamentario a otra relación jurídica distinta de la aplicable. Así pues, el artículo 1 del Reglamento del impuesto no puede ser aplicado, por no referirse a la percepción de rendimientos irregulares, sino a una institución jurídica distinta no necesitada de complemento.

De igual forma, la regla de prohibición de la analogía contenida en el artículo 14 de la Ley General Tributaria, norma de muy amplia invocación por la Administración para evitar la aplicación analógica de beneficios fiscales, también impide que se extienda una norma limitativa del derecho cuestionado fuera de los casos taxativamente previstos, pues con esa exégesis se extendería el hecho imponible más allá de sus términos estrictos, violentando los principios de legalidad y de reserva de ley.

Por otra parte, la regla de la reducción de la base imponible del artículo 18.2 de la Ley 35/2006 no es un beneficio fiscal —ni puede ser observada como una norma de evitación del fraude fiscal—, sino «un recurso técnico-jurídico dirigido a mitigar el rigor que en el IRPF representa la progresividad del impuesto, (…) de  manera que lo que se pretende no es favorecer, en perjuicio de otros contribuyentes, la percepción de rendimientos con una determinada secuencia temporal no concorde con el año natural, sino precisamente lo contrario, la suavización de una aplicación mecánica y rígida del efecto de la progresividad de los tipos de gravamen».

Finalmente, el análisis de los antecedentes y evolución legislativa y reglamentaria de la reducción por irregularidad de las cantidades percibidas por la resolución de mutuo acuerdo de la relación laboral avalan la no aplicabilidad del requisito de desvinculación efectiva como límite o causa de exclusión de la reducción.

Al margen de lo anterior, el Tribunal Supremo efectúa dos afirmaciones relevantes. De un lado, recalca que las alusiones a la lógica o la justicia tributaria efectuadas por el Tribunal Central solo alcanzan su verdadero sentido y dimensión dentro del ámbito acotado por la Ley, a la que corresponde definir el alcance de la lógica y de la justicia tributaria. De otra parte, al margen de la inaplicabilidad del artículo 1 del Reglamento del impuesto al presente caso, subraya que el citado precepto no excluye de forma automática la exención reconocida en el artículo 7.e) de la Ley del IRPF, sino que se limita a establecer una presunción fáctica susceptible de ser destruida mediante prueba en contrario, debiendo existir posibilidades reales y efectivas de ser enervada con prueba de refutación, sin que sean admisibles presunciones genéricas de fraude fiscal.   

A partir de todo ello, el alto tribunal fija como doctrina jurisprudencial que el requisito de la desvinculación efectiva del trabajador con la empresa previsto, como presunción iuris tantum, en el artículo 1 del Reglamento del IRPF no es aplicable, fuera de los casos de exención por despido o cese del trabajador, para excluir la reducción de rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo por resolución de mutuo acuerdo de la relación laboral.