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PUBLICACIÓN
Adquisición hereditaria de los derechos de un cooperativista y ejercicio posterior de los mismos: ¿doble imposición?
11 de julio, 2019
La Dirección General de Tributos, en la consulta vinculante V0230-19, de 5 de febrero, analiza si existirá doble imposición en el caso de un sujeto que, tras haber satisfecho el impuesto sobre sucesiones por la adquisición de los derechos que sobre un inmueble tenía el causante en su condición de cooperativista, tenga que tributar posteriormente, cuando la cooperativa adjudique las viviendas a los socios, por el impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, teniendo en cuenta que el valor de mercado en esta adjudicación será el mismo declarado en el impuesto sucesorio.
Para abordar esta cuestión la Dirección General invoca, en primer lugar, la Ley de Cooperativas, cuyo artículo 89 distingue entre aquellas cantidades entregadas por los socios para financiar el pago de viviendas y locales, y el capital social, a efectos de determinar las cantidades a reembolsar a los socios en caso de baja.
Teniendo en cuenta lo anterior, y ya en el ámbito de la normativa reguladora del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, se advierte en primer lugar que, toda vez que la sociedad no se va a disolver, la adjudicación del referido inmueble no guarda relación con operación societaria alguna, siendo su verdadera naturaleza la de una contraprestación por las aportaciones efectuadas por los socios, distintas de las de capital, previstas en el citado artículo 89.
De acuerdo con lo anterior, la aludida adjudicación ha de considerarse como una transmisión patrimonial onerosa, si bien —tal y como se desprende del artículo 7 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados— tales operaciones no estarán sujetas a dicha modalidad impositiva cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al impuesto sobre el valor añadido, salvo que se califiquen como exentas del mismo al tratarse, por ejemplo, de segundas entregas de inmuebles, tal y como sucederá en este caso si la vivienda adjudicada estuvo previamente arrendada por la cooperativa. Ha de tenerse en cuenta, por otra parte, que dependiendo del tributo que finalmente vaya a recaer sobre la adjudicación del inmueble, la formalización de la operación conllevará o no la sujeción a la modalidad de actos jurídicos documentados, por lo que respecta a la cuota variable de los documentos notariales.
Así pues, concluye la Dirección General:
a) Si la adjudicación de la vivienda por parte de la cooperativa estuviera sujeta y exenta del impuesto sobre el valor añadido, estaría sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas y no sujeta a la cuota variable del documento notarial de actos jurídicos documentados que, por el contrario, sí tendría que satisfacerse en caso de que la adjudicación no estuviese exenta del impuesto sobre el valor añadido.
b) En cualquier caso, independientemente de la modalidad impositiva que corresponda, ya sea transmisión patrimonial onerosa o actos jurídicos documentados, en ningún caso existiría una doble tributación por el hecho de haber tributado anteriormente el consultante por el impuesto de sucesiones al adquirir los derechos del causante como cooperativista, puesto que se trata de dos actos jurídicos independientes: la adquisición de los derechos del cooperativista anterior, que permite al consultante subrogarse en la posición de aquél, y el ejercicio de los derechos adquiridos, que se traduce en la adjudicación de la vivienda al consultante.
Para abordar esta cuestión la Dirección General invoca, en primer lugar, la Ley de Cooperativas, cuyo artículo 89 distingue entre aquellas cantidades entregadas por los socios para financiar el pago de viviendas y locales, y el capital social, a efectos de determinar las cantidades a reembolsar a los socios en caso de baja.
Teniendo en cuenta lo anterior, y ya en el ámbito de la normativa reguladora del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, se advierte en primer lugar que, toda vez que la sociedad no se va a disolver, la adjudicación del referido inmueble no guarda relación con operación societaria alguna, siendo su verdadera naturaleza la de una contraprestación por las aportaciones efectuadas por los socios, distintas de las de capital, previstas en el citado artículo 89.
De acuerdo con lo anterior, la aludida adjudicación ha de considerarse como una transmisión patrimonial onerosa, si bien —tal y como se desprende del artículo 7 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados— tales operaciones no estarán sujetas a dicha modalidad impositiva cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al impuesto sobre el valor añadido, salvo que se califiquen como exentas del mismo al tratarse, por ejemplo, de segundas entregas de inmuebles, tal y como sucederá en este caso si la vivienda adjudicada estuvo previamente arrendada por la cooperativa. Ha de tenerse en cuenta, por otra parte, que dependiendo del tributo que finalmente vaya a recaer sobre la adjudicación del inmueble, la formalización de la operación conllevará o no la sujeción a la modalidad de actos jurídicos documentados, por lo que respecta a la cuota variable de los documentos notariales.
Así pues, concluye la Dirección General:
a) Si la adjudicación de la vivienda por parte de la cooperativa estuviera sujeta y exenta del impuesto sobre el valor añadido, estaría sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas y no sujeta a la cuota variable del documento notarial de actos jurídicos documentados que, por el contrario, sí tendría que satisfacerse en caso de que la adjudicación no estuviese exenta del impuesto sobre el valor añadido.
b) En cualquier caso, independientemente de la modalidad impositiva que corresponda, ya sea transmisión patrimonial onerosa o actos jurídicos documentados, en ningún caso existiría una doble tributación por el hecho de haber tributado anteriormente el consultante por el impuesto de sucesiones al adquirir los derechos del causante como cooperativista, puesto que se trata de dos actos jurídicos independientes: la adquisición de los derechos del cooperativista anterior, que permite al consultante subrogarse en la posición de aquél, y el ejercicio de los derechos adquiridos, que se traduce en la adjudicación de la vivienda al consultante.
