Análisis de los beneficios fiscales de empresa familiar cuando se alquilan inmuebles a miembros del grupo de parentesco: especial referencia a la normativa catalana del ISD

Con motivo de la reciente publicación de la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 23 de julio de 2025 (RG 7134/2023), recordamos a continuación algunos destacados criterios doctrinales y judiciales sobre la posibilidad de aplicar los beneficios fiscales previstos para las empresas familiares cuando éstas, dedicándose al arrendamiento de inmuebles, alquilan alguno de sus inmuebles a personas que integran el grupo de parentesco.

Aplicación de la exención prevista en el artículo 4.Ocho.dos de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio

La Dirección General de Tributos, en la consulta vinculante V1036-22, de 9 de mayo —en línea con la consulta vinculante V1255-20, de 5 de mayo—, analizó si los inmuebles que una empresa familiar dedicada al arrendamiento de inmuebles alquila a miembros del grupo de parentesco a valor de mercado, podrían ser considerados como elementos patrimoniales afectos, cuestión que determinaría en ese caso el acceso a la exención del artículo 4.Ocho.dos de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio.

Para resolver la cuestión el centro directivo comienza analizando tanto el citado precepto como el artículo 6.3. del Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre, por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las participaciones en entidades para la aplicación de las exenciones correspondientes en el impuesto sobre el patrimonio, preceptos ambos que se remiten al impuesto sobre la renta de las personas físicas para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella.

Señalaba así la Dirección General que, para el caso de que conforme a dicha normativa la actividad de arrendamiento de inmuebles fuese considerada como una actividad económica por cumplirse lo previsto en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, habría que determinar cuáles de los inmuebles integrados en el activo de la sociedad estarían afectos a dicha actividad, teniendo en cuenta tanto lo establecido en el artículo 29 del citado texto legal como en el referido artículo 6.3 del Real Decreto 1704/1999. En ese sentido, este último precepto excluye de ser considerados afectos a aquellos elementos destinados exclusivamente al uso personal del sujeto pasivo o cualquiera de los integrantes de su grupo de parentesco, así como aquellos que estén cedidos por precio inferior al de mercado a personas o entidades vinculadas de acuerdo con lo establecido en la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Pues bien, aplicando tal normativa a los hechos de la consulta, la Dirección General de Tributos concluyó en ese caso que, ya que los bienes inmuebles serían arrendados a valor de mercado dentro de la actividad de arrendamiento desarrollada por la entidad, se pueden considerar bienes necesarios para la obtención de los rendimientos y por lo tanto, estarían afectos a la actividad determinando así la procedencia de la exención del el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio. Cuestión distinta —matizaba el centro directivo— sería que los inmuebles fueran cedidos a miembros del grupo de parentesco o destinados al uso personal de los mismos al margen de un contrato de arrendamiento realizado a precio de mercado por la entidad dentro del desarrollo de la actividad económica de arrendamiento.

La misma cuestión se analizó por el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, en su Sentencia número 768/2025, de 10 de marzo de 2025, también en el contexto del impuesto sobre el patrimonio. En ella el tribunal, invocando el criterio de las citadas consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos, concluyó que «la Administración Tributaria catalana debe entender que si los inmuebles que se arriendan por la entidad a miembros del grupo familiar lo son a valor de mercado, pueden considerarse necesarios para la obtención de rendimientos y, por tanto, considerar que están afectos».

Aplicación de los beneficios previstos en el ámbito del impuesto sobre sucesiones y donaciones catalán

El Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, en la sentencia a la que acabamos de referirnos, se separó expresamente del criterio que había vertido en sus Sentencias de 26 de septiembre de 2019 (rec. núm. 377/2016) y de 10 de octubre de 2019 (rec. núm. 353/2016). En estas últimas, el tribunal denegó la posibilidad de considerar afectos los inmuebles arrendados por empresas familiares a miembros del grupo de parentesco, aunque lo cierto es que en esos casos el análisis se realizó en el contexto de la normativa catalana del impuesto sobre sucesiones y donaciones.

Pues bien, teniendo en cuenta que la redacción del artículo 6.3 del Real Decreto estatal 1704/1999 —analizado por el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña en la referida sentencia de 10 de marzo de 2025—, coincide con la del artículo 1.2.2.a del Decreto 414/2011, de 13 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del impuesto sobre sucesiones y donaciones catalán —estableciendo que no se consideran afectos a la actividad los elementos patrimoniales destinados exclusivamente al uso personal del sujeto pasivo o de cualquiera de los integrantes del grupo de parentesco, y los que se cedan por precio inferior al de mercado a personas o entidad vinculadas—, cabría plantear la posibilidad de que el tribunal catalán pudiera terminar adoptando, también a efectos sucesorios, el mismo criterio que, en línea con la doctrina de la Dirección General de Tributos, ha adoptado en relación con el impuesto sobre el patrimonio.

Sin embargo, no es esa la posición del Tribunal Económico Administrativo Central. Así, en su Resolución de 19 de diciembre de 2024 (RG 7134/2023), determinó que no cabe trasladar automáticamente al ámbito del impuesto sobre sucesiones y donaciones catalán el criterio que la Dirección General de Tributos estableció en relación con el impuesto sobre el patrimonio. Y ello, básicamente por dos razones.

En primer lugar, porque al resultar aplicable la normativa catalana dictada en ejercicio de las competencias normativas de dicha comunidad autónoma en el ámbito del impuesto sobre sucesiones y donaciones, entiende que es a dicha comunidad autónoma a quien corresponde la competencia para contestar consultas con carácter vinculante al respecto, de acuerdo con el artículo 88.5 de la Ley General Tributaria.

Y, en segundo término, porque mientras la Ley 29/1987 exige para la aplicación de la reducción que contempla en su artículo 20.2.c) que los bienes se encuentren exentos en el impuesto sobre el patrimonio, estableciéndose en esta última normativa los criterios de afección, la normativa catalana no establece dicha remisión, sino que recoge directamente cuándo dichos bienes se consideran o no afectos a la actividad de la entidad.

Por tanto, el Tribunal Central determinó que cuando resulte de aplicación la normativa autonómica catalana reguladora del impuesto sucesorio, no se puede considerar que esté afecto a la actividad económica un inmueble arrendado a un miembro del grupo familiar, aunque sea a precio de mercado.

Pues bien, tal criterio ha sido refrendado recientemente por el Tribunal Económico Administrativo Central en su Resolución de 23 de julio de 2025 (RG 7134/2023), concluyendo que, de acuerdo con el apartado 2.2.a) del artículo 1 del Decreto de la Generalitat de Catalunya 414/2011 «en ningún caso podrá considerarse que, si el bien estaba destinado exclusivamente al uso personal del transmitente y fue arrendado por precio igual o superior al de mercado, el bien se encuentra afecto pues, de acuerdo con lo previsto en dicho artículo, no se establece posibilidad alguna de que una contraprestación superior a la de mercado implique considerar la afectación, límite que si se establece respecto a las personas o entidades vinculadas».

Por otra parte, recuerda el tribunal, ese criterio se plasmó también en la Resolución de la Dirección General de Tributos y Juego de Cataluña por la que se resuelve la consulta vinculante número V47/21 bis de 29 de julio de 2022 que a su vez se remite a las Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 26 de septiembre y 10 de octubre de 2019, cuyos razonamientos jurídicos y conclusión comparte el Tribunal Central.

Tal y como se desprende de lo anterior, las competencias normativas de las comunidades autónomas en materia de impuestos propios y cedidos deben tenerse muy en cuenta en toda planificación fiscal patrimonial.