Aplicación del artículo 21 de la LIS en ventas de participaciones entre sociedades de un grupo de consolidación fiscal, y posterior transmisión a terceros
16 de diciembre, 2024
La Dirección General de Tributos analiza la aplicación artículo 21 de la Ley 27/2014 en una venta de participaciones entre sociedades pertenecientes a un grupo de consolidación fiscal, en caso de incumplimiento de los requisitos exigidos por el artículo, en el momento de la venta, y se produzca una venta posterior a terceros, cumpliéndose los requisitos
La Dirección General de Tributos (en adelante, DGT), en la consulta vinculante V1881-24, de 8 de julio, analiza el tratamiento de venta de participaciones (en un porcentaje del 46%) entre sociedades pertenecientes a un grupo de consolidación fiscal, en un momento temporal en el que la sociedad transmitente no cumple el año de antigüedad exigido por el artículo 21 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), para aplicar la exención sobre las plusvalías obtenidas en la transmisión de participaciones.
La consulta se plantea teniendo en cuenta que, si bien efectivamente habría un incumplimiento inicial de la citada anualidad en sede de la transmitente, la transmisión sería interna, y el cumplimiento del año exigido se consumaría en sede del grupo.
La DGT concluye que no podría aplicarse la exención y que, por tanto, procedería eliminar la plusvalía generada de acuerdo con el artículo 62 de la LIS. En su contestación alude también al impacto del ajuste practicado en sede de la transmitente, en caso de producirse una venta futura de la participación fuera del grupo de consolidación fiscal.
La DGT expone su respuesta en los siguientes términos:
— En el supuesto concreto planteado, si bien se cumple el porcentaje de participación mínimo del 5%, dicha participación no se habría poseído, por parte del grupo fiscal, durante el año anterior al día en que se produzca la transmisión. Por consiguiente, la citada transmisión interna no podría resultar exenta de conformidad con los requisitos recogidos en el artículo 21 de la LIS.
— La renta que forme parte de la base imponible individual de la sociedad transmitente, derivada de la transmisión interna, deberá ser eliminada cuando se determine la base imponible del grupo fiscal correspondiente al período impositivo en que se realizó tal operación interna.
— En caso de una eventual transmisión posterior de las participaciones, fuera del grupo de consolidación fiscal, se debería (i) incorporar la eliminación previa practicada por la plusvalía que no pudo beneficiarse de la exención, y (ii) valorar si resultase de aplicación la exención recogida en el artículo 21 de la LIS porque la referida participación cumpliese, en dicha fecha, los requisitos del citado precepto a nivel del grupo fiscal.
— Si fuese de aplicación la exención prevista en el artículo 21 de la LIS, resultaría de aplicación no solo respecto del importe de las rentas positivas que pudieran ponerse de manifiesto con ocasión de esa transmisión fuera del grupo fiscal, sino que también respecto de la renta objeto de incorporación (consecuencia de la eliminación de la renta positiva previamente realizada).
— En todo caso, debería integrarse en la base imponible del grupo fiscal un importe equivalente al 5 por ciento de cada una de las rentas señaladas, en concepto de gastos de gestión.
De acuerdo con la respuesta de la DGT, la exención asociada a una venta interna queda, de alguna manera «suspendida», y se consolida con la venta de esas mismas participaciones a terceros, resultando de aplicación sobre la renta incorporada en el momento de la transmisión a terceros.
Sobre esta cuestión cabría plantear si aplicaría el mismo tratamiento para el supuesto de que la última transmisión fuera, nuevamente, una trasmisión interna.
Recordemos que la DGT se ha pronunciado —en sus consultas vinculantes V0466-16 y V1154-21—, en relación con el supuesto de un reparto de dividendos entre sociedades pertenecientes a un grupo de consolidación fiscal, en el sentido de que la aplicación de la exención del artículo 21 de la LIS prima sobre la eliminación, según las reglas del régimen de consolidación fiscal. De acuerdo con este criterio, podría entenderse que, efectivamente, en el caso de que nuevamente la última transmisión se produjese dentro del propio grupo, debería aplicarse el criterio manifestado en la consulta objeto de análisis, aflorando la eliminación y aplicando sobre la misma la exención del artículo 21 de la LIS.
