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Bases imponibles negativas individuales previas a la integración en un grupo de consolidación fiscal: límites a su aplicación
17 de febrero, 2023
La Dirección General de Tributos, en su consulta vinculante V2590-22, de 21 de diciembre, analiza diferentes cuestiones en relación con la aplicación de las bases imponibles negativas que una entidad pudiera tener pendientes de compensar antes de su integración en un grupo de consolidación fiscal.
A esos efectos, y tras recordar la normativa aplicable en relación con la compensación de bases imponibles negativas, la Dirección General de Tributos se manifiesta sobre los siguientes aspectos.
En primer lugar, recuerda que la compensación de bases imponibles negativas del grupo fiscal o de bases imponibles negativas de cualquier entidad pendientes de compensar en el momento de su integración en el grupo fiscal requiere, previamente, de la existencia de una base imponible positiva del grupo fiscal.
Sentado lo anterior, el centro directivo aborda la cuestión relativa a los límites que la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece para la compensación de tales créditos fiscales, reparando a esos efectos tanto en el límite general establecido en el artículo 66, como en los límites adicionales que se recogen en el artículo 67 e) y en la Disposición Adicional 15ª de la Ley 27/2014.
Pues bien, sobre la base de tales normas la Dirección General establece que, cuando existan bases imponibles negativas de una sociedad pendientes de compensar en el momento de su integración en el grupo fiscal, se aplicará como límite de compensación el menor de los dos importes siguientes:
— el 70%, 50% o 25%, en función del importe neto de la cifra de negocios de la sociedad individual, de la base imponible positiva de dicha sociedad obtenida en el periodo impositivo en que forma parte del grupo, teniendo en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan por las operaciones internas en las que hubiera participado.
— el 70%, 50% o 25%, en función del importe neto de la cifra de negocios del grupo fiscal, de la base imponible positiva de dicho grupo previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a la compensación de la base imponible negativa pendiente.
A continuación, y en relación con la compensación de las bases imponibles negativas generadas en el seno del grupo fiscal, el centro directivo recuerda que podrán compensarse en los términos establecidos en el artículo 66 de la Ley 27/2014 que, por remisión al artículo 26 del mismo texto legal, permite siempre compensar en el período impositivo bases imponibles negativas hasta el importe de 1 millón de euros.
Por último, la Dirección General, sobre la base de una interpretación sistemática y razonable de la norma, determina que la compensación sin límite de hasta un millón de euros que establece el citado artículo 26, procede tanto (i) a efectos de determinar la base imponible negativa compensable por el grupo fiscal generada por la entidad que se ha integrado en el grupo, (ii) como para calcular la base imponible negativa que el grupo fiscal puede compensar en total teniendo en cuenta las bases imponibles negativas pendientes de la entidad que se ha integrado en él y las del propio grupo fiscal. En consecuencia, a raíz de tal compensación, las bases imponibles positivas nunca podrán transformarse en bases imponibles negativas.
Respecto de este tema cabe recordar que la Ley 38/2022, de 27 de diciembre, estableció que para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2023, la base imponible del grupo fiscal no se determinará agregando linealmente las bases imponibles individuales, sino que se considerarán el 100 por cien de las positivas y el 50 por ciento de las bases imponibles negativas individuales, permitiéndose no obstante el aprovechamiento futuro de las bases imponibles negativas no compensadas por la aplicación de la referida limitación.
A esos efectos, y tras recordar la normativa aplicable en relación con la compensación de bases imponibles negativas, la Dirección General de Tributos se manifiesta sobre los siguientes aspectos.
En primer lugar, recuerda que la compensación de bases imponibles negativas del grupo fiscal o de bases imponibles negativas de cualquier entidad pendientes de compensar en el momento de su integración en el grupo fiscal requiere, previamente, de la existencia de una base imponible positiva del grupo fiscal.
Sentado lo anterior, el centro directivo aborda la cuestión relativa a los límites que la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece para la compensación de tales créditos fiscales, reparando a esos efectos tanto en el límite general establecido en el artículo 66, como en los límites adicionales que se recogen en el artículo 67 e) y en la Disposición Adicional 15ª de la Ley 27/2014.
Pues bien, sobre la base de tales normas la Dirección General establece que, cuando existan bases imponibles negativas de una sociedad pendientes de compensar en el momento de su integración en el grupo fiscal, se aplicará como límite de compensación el menor de los dos importes siguientes:
— el 70%, 50% o 25%, en función del importe neto de la cifra de negocios de la sociedad individual, de la base imponible positiva de dicha sociedad obtenida en el periodo impositivo en que forma parte del grupo, teniendo en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan por las operaciones internas en las que hubiera participado.
— el 70%, 50% o 25%, en función del importe neto de la cifra de negocios del grupo fiscal, de la base imponible positiva de dicho grupo previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a la compensación de la base imponible negativa pendiente.
A continuación, y en relación con la compensación de las bases imponibles negativas generadas en el seno del grupo fiscal, el centro directivo recuerda que podrán compensarse en los términos establecidos en el artículo 66 de la Ley 27/2014 que, por remisión al artículo 26 del mismo texto legal, permite siempre compensar en el período impositivo bases imponibles negativas hasta el importe de 1 millón de euros.
Por último, la Dirección General, sobre la base de una interpretación sistemática y razonable de la norma, determina que la compensación sin límite de hasta un millón de euros que establece el citado artículo 26, procede tanto (i) a efectos de determinar la base imponible negativa compensable por el grupo fiscal generada por la entidad que se ha integrado en el grupo, (ii) como para calcular la base imponible negativa que el grupo fiscal puede compensar en total teniendo en cuenta las bases imponibles negativas pendientes de la entidad que se ha integrado en él y las del propio grupo fiscal. En consecuencia, a raíz de tal compensación, las bases imponibles positivas nunca podrán transformarse en bases imponibles negativas.
Respecto de este tema cabe recordar que la Ley 38/2022, de 27 de diciembre, estableció que para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2023, la base imponible del grupo fiscal no se determinará agregando linealmente las bases imponibles individuales, sino que se considerarán el 100 por cien de las positivas y el 50 por ciento de las bases imponibles negativas individuales, permitiéndose no obstante el aprovechamiento futuro de las bases imponibles negativas no compensadas por la aplicación de la referida limitación.
