Beneficios fiscales del ISD y residentes extracomunitarios: la Sección 2ª de la Sala 3ª del Tribunal Supremo confirma el criterio de la Sección 5ª

El Tribunal Supremo, en su Sentencia de 19 de noviembre de 2020 (rec. núm. 6314/2018), analizó en casación si la doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea contenida en la Sentencia de 3 de septiembre de 2014 (C-127/12 ), ha de aplicarse a ciudadanos de Estados que no sean residentes en la Unión Europea ni en el Espacio Económico Europeo, por cuanto que el artículo 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea prohíbe las diferencias de trato fiscal en las sucesiones en función de la residencia de los causantes o causahabientes.

Como recordaremos, la citada sentencia del Tribunal de Justicia determinó, en aras de cumplir con las exigencias derivadas del derecho a la libre circulación de capitales, que tanto los residentes como los no residentes debían poder aplicar las bonificaciones fiscales establecidas por las comunidades autónomas en el ámbito del impuesto sobre sucesiones y donaciones, no pudiendo entenderse reservados tales beneficios tributarios únicamente a los residentes en territorio español. No obstante lo anterior, la reacción del legislador a dicho fallo fue insuficiente, ya que la modificación normativa que se llevó a cabo para corregir la discriminación apreciada en la citada sentencia alcanzó, únicamente, a los residentes en la Unión Europea y en el Espacio Económico Europeo, no incluyendo expresamente, por tanto, a los residentes en terceros países —extremo que previsiblemente se corregirá con la aprobación de la Ley de Medidas de Prevención y Lucha contra el Fraude Fiscal, cuyo proyecto de ley adapta la normativa del impuesto sobre sucesiones a la referida sentencia comunitaria—. Pues bien, la limitación de dicha modificación legal suscitó de nuevo una controversia que, finalmente, resolvió el Tribunal Supremo, de la mano de la Sección 5ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo —responsable, entre otras cuestiones, de los recursos por responsabilidad patrimonial del Estado legislador—, concluyendo que no se podía discriminar a residentes en terceros países (Sentencia de 19 de febrero de 2018 [rec. núm. 62/2017], a la que siguieron otras como la de 21 de marzo de 2018 [rec. núm 2893/2016]).

Ciertamente, teniendo en cuenta todo lo anterior, sorprendió en su momento la publicación del Auto del Tribunal Supremo de 12 de diciembre de 2018, admitiendo a trámite un recurso de casación relativo a la legalidad de la liquidación tributaria a la que se había aplicado la norma «discriminatoria», extremo que se justificó por el carácter especializado de la Sección 2ª de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, entendiendo que es a ésta a quien corresponde dictar jurisprudencia sobre la cuestión objeto de interés casacional.

Pues bien, como no podía ser de otro modo, tanto por razones de coherencia interna como de seguridad jurídica, dicho recurso ha sido resuelto por la aludida Sentencia de 19 de noviembre de 2020, teniendo en cuenta tanto la citada sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, como la jurisprudencia consolidada al respecto por la Sección 5ª de la Sala Tercera del Tribunal Supremo.

Concluye así el Alto Tribunal que la doctrina del Tribunal de Justicia establecida en su Sentencia de 3 de septiembre de 2014 se aplica a ciudadanos que no sean residentes en alguno de los Estados miembros de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, ya que el artículo 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, en materia de libre circulación de capitales —título o rúbrica que, conforme a la reiterada jurisprudencia comunitaria, engloba la sucesión hereditaria—, prohíbe las diferencias de trato fiscal en las sucesiones o donaciones —particularmente respecto de bienes inmuebles ubicados en España— en función de la residencia de los causantes o los causahabientes. Por tanto, no es admisible que, pese a la situación en el territorio de una comunidad autónoma de los bienes heredados, la cual prevea beneficios fiscales en el ámbito objetivo de la regulación complementaria autorizada en las normas de cesión del impuesto, no pueda gozar de tales beneficios el heredero o sucesor mortis causa, exclusivamente por razones de no residencia en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo.