Volver a Publicaciones
PUBLICACIÓN
Consecuencias, a efectos del IVA, de la cesión del uso de vehículos a empleados sin contraprestación valorable
25 de marzo, 2022
El Tribunal Económico Administrativo Central, en su Resolución de 22 de febrero de 2022 (3161/2019), ha modificado —para adaptarlo a los dictados de la jurisprudencia comunitaria—, el criterio que venía manteniendo en relación con la calificación que, a efectos del impuesto sobre el valor añadido, ha de otorgarse a las cesiones de vehículos realizadas por las empresas a sus empleados, como parte de su paquete retributivo.
En este caso el tribunal analiza si se ajusta a Derecho la regularización —consistente en un aumento de bases imponibles y cuotas— a una entidad que había cedido varios vehículos a determinados empleados y a uno de sus consejeros, para su uso particular, operaciones que la inspección calificó como prestaciones de servicios onerosas sujetas al impuesto sobre el valor añadido por lo que, según su criterio, la entidad tenía que haber repercutido dicho impuesto a los perceptores de tales retribuciones en especie. A esos efectos, respecto de los empleados se consideró que el porcentaje de disponibilidad de los vehículos para fines particulares habría de calcularse conforme a las reglas de valoración establecidas, respecto de tales retribuciones en especie, en el impuesto sobre la renta de las personas físicas, valoración que serviría de base para determinar el impuesto sobre el valor añadido devengado por la cesión de uso. En el caso del consejero, la disponibilidad para su uso particular se consideró total, entendiendo que la relación del consejero con la entidad, por aplicación de la doctrina del vínculo, tenía naturaleza mercantil.
Pues bien, respecto de este tipo de operaciones, en línea con la referida posición de la inspección, el Tribunal Central venía defendiendo que dicha cesión, en los términos expuestos, constituía en todo caso una prestación de servicios onerosa a efectos del impuesto sobre el valor añadido, sin necesidad de probar la existencia de un vínculo directo entre la prestación efectuada y la contraprestación recibida, y al margen de que ésta fuera valorable económicamente.
Sin embargo —a la vista de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea y, en particular, atendiendo a su Sentencia de 20 de enero de 2021 (asunto C-288/19, QM)—, el Tribunal Central revisa ahora la calificación que, a efectos del impuesto sobre el valor añadido, merecen las referidas cesiones de uso. En ese sentido, y para concretar su posible sujeción a dicho impuesto, destaca los siguientes criterios generales del Tribunal de Justicia, referidos a la posibilidad de predicar la onerosidad de las prestaciones realizadas por un empresario o profesional a favor de sus empleados:
— Solo pueden considerarse onerosas aquellas entregas de bienes o prestaciones de servicios que guarden una relación directa con la contraprestación recibida a cambio, que puede ser dineraria o en especie, pero, en todo caso, valorable económicamente.
— El hecho de que una entrega de bienes o prestación de servicios del empleador a los empleados haya de calificarse como retribución en especie en el contexto del impuesto sobre la renta de las personas físicas, no se traduce automáticamente en la existencia de una operación a título oneroso a efectos del impuesto sobre el valor añadido.
— En particular, tales operaciones podrán calificarse como onerosas cuando el trabajador (a) efectúe un pago por ello; (b) pacte que se detraiga una parte de su salario a cambio de la prestación concedida.; (c) deba elegir entre distintas ventajas ofrecidas por el empleador, conllevando la elección de una de ellas la renuncia a una parte de su retribución en metálico; (d) realice una parte determinada del trabajo, valorable económicamente, que pueda considerarse como contraprestación por el bien o servicio recibido del empleador, por estar así expresamente previsto en el contrato de trabajo o documento accesorio.
Atendiendo a todo lo anterior, el Tribunal Central —en línea con la posición de la Audiencia Nacional recogida, entre otras, en su Sentencia de 29 de diciembre de 2021 (rec.núm. 235/2017)— concluye ahora, modificando su criterio anterior, que no cabe identificar automáticamente una remuneración en especie al empleado en el ámbito del impuesto sobre la renta de las personas físicas, con una operación a título oneroso a efectos del impuesto sobre el valor añadido. Y ello, porque la existencia de esta última requiere que, a cambio de la prestación recibida, el empleador obtenga una contraprestación que pueda expresarse en dinero, que existirá cuando el empleado le abone una renta; renuncie a parte de su salario monetario; o se haya previsto expresamente que parte del trabajo prestado, expresado en términos económicos, constituye dicha contraprestación.
Trasladando dicho criterio al caso analizado, el Tribunal Central concluye que, ya que la inspección no ha probado la onerosidad de la operación, al no haberse acreditado que la entidad haya obtenido una contraprestación valorable económicamente por la cesión de vehículos a determinados empleados y a un consejero, en este caso no cabe hablar de una operación sujeta al impuesto sobre el valor añadido.
Nótese que la doctrina establecida por el Tribunal Económico Administrativo Central pretende incorporar la compleja jurisprudencia fijada por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en el asunto QM, en relación con las disposiciones de la Directiva 2006/112/CE en materia del impuesto sobre el valor añadido, donde se pone de relieve la conexión entre el derecho a deducir el impuesto y la repercusión del mismo en operaciones sujetas y no exentas, con arreglo al principio de neutralidad.
En este caso el tribunal analiza si se ajusta a Derecho la regularización —consistente en un aumento de bases imponibles y cuotas— a una entidad que había cedido varios vehículos a determinados empleados y a uno de sus consejeros, para su uso particular, operaciones que la inspección calificó como prestaciones de servicios onerosas sujetas al impuesto sobre el valor añadido por lo que, según su criterio, la entidad tenía que haber repercutido dicho impuesto a los perceptores de tales retribuciones en especie. A esos efectos, respecto de los empleados se consideró que el porcentaje de disponibilidad de los vehículos para fines particulares habría de calcularse conforme a las reglas de valoración establecidas, respecto de tales retribuciones en especie, en el impuesto sobre la renta de las personas físicas, valoración que serviría de base para determinar el impuesto sobre el valor añadido devengado por la cesión de uso. En el caso del consejero, la disponibilidad para su uso particular se consideró total, entendiendo que la relación del consejero con la entidad, por aplicación de la doctrina del vínculo, tenía naturaleza mercantil.
Pues bien, respecto de este tipo de operaciones, en línea con la referida posición de la inspección, el Tribunal Central venía defendiendo que dicha cesión, en los términos expuestos, constituía en todo caso una prestación de servicios onerosa a efectos del impuesto sobre el valor añadido, sin necesidad de probar la existencia de un vínculo directo entre la prestación efectuada y la contraprestación recibida, y al margen de que ésta fuera valorable económicamente.
Sin embargo —a la vista de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea y, en particular, atendiendo a su Sentencia de 20 de enero de 2021 (asunto C-288/19, QM)—, el Tribunal Central revisa ahora la calificación que, a efectos del impuesto sobre el valor añadido, merecen las referidas cesiones de uso. En ese sentido, y para concretar su posible sujeción a dicho impuesto, destaca los siguientes criterios generales del Tribunal de Justicia, referidos a la posibilidad de predicar la onerosidad de las prestaciones realizadas por un empresario o profesional a favor de sus empleados:
— Solo pueden considerarse onerosas aquellas entregas de bienes o prestaciones de servicios que guarden una relación directa con la contraprestación recibida a cambio, que puede ser dineraria o en especie, pero, en todo caso, valorable económicamente.
— El hecho de que una entrega de bienes o prestación de servicios del empleador a los empleados haya de calificarse como retribución en especie en el contexto del impuesto sobre la renta de las personas físicas, no se traduce automáticamente en la existencia de una operación a título oneroso a efectos del impuesto sobre el valor añadido.
— En particular, tales operaciones podrán calificarse como onerosas cuando el trabajador (a) efectúe un pago por ello; (b) pacte que se detraiga una parte de su salario a cambio de la prestación concedida.; (c) deba elegir entre distintas ventajas ofrecidas por el empleador, conllevando la elección de una de ellas la renuncia a una parte de su retribución en metálico; (d) realice una parte determinada del trabajo, valorable económicamente, que pueda considerarse como contraprestación por el bien o servicio recibido del empleador, por estar así expresamente previsto en el contrato de trabajo o documento accesorio.
Atendiendo a todo lo anterior, el Tribunal Central —en línea con la posición de la Audiencia Nacional recogida, entre otras, en su Sentencia de 29 de diciembre de 2021 (rec.núm. 235/2017)— concluye ahora, modificando su criterio anterior, que no cabe identificar automáticamente una remuneración en especie al empleado en el ámbito del impuesto sobre la renta de las personas físicas, con una operación a título oneroso a efectos del impuesto sobre el valor añadido. Y ello, porque la existencia de esta última requiere que, a cambio de la prestación recibida, el empleador obtenga una contraprestación que pueda expresarse en dinero, que existirá cuando el empleado le abone una renta; renuncie a parte de su salario monetario; o se haya previsto expresamente que parte del trabajo prestado, expresado en términos económicos, constituye dicha contraprestación.
Trasladando dicho criterio al caso analizado, el Tribunal Central concluye que, ya que la inspección no ha probado la onerosidad de la operación, al no haberse acreditado que la entidad haya obtenido una contraprestación valorable económicamente por la cesión de vehículos a determinados empleados y a un consejero, en este caso no cabe hablar de una operación sujeta al impuesto sobre el valor añadido.
Nótese que la doctrina establecida por el Tribunal Económico Administrativo Central pretende incorporar la compleja jurisprudencia fijada por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en el asunto QM, en relación con las disposiciones de la Directiva 2006/112/CE en materia del impuesto sobre el valor añadido, donde se pone de relieve la conexión entre el derecho a deducir el impuesto y la repercusión del mismo en operaciones sujetas y no exentas, con arreglo al principio de neutralidad.
