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PUBLICACIÓN
Delimitación de los «servicios de intermediación en línea» a efectos del impuesto sobre determinados servicios digitales
15 de octubre, 2021
La Dirección General de Tributos, en su consulta vinculante V2153/21, de 28 de julio delimita el concepto de «servicios de intermediación en línea», al hilo de un supuesto en el que una entidad presta servicios de gestión hotelera a los propietarios de ese tipo de establecimientos, con el fin de determinar su sujeción o no al impuesto sobre determinados servicios digitales, aprobado por la Ley 4/2020, de 15 de octubre.
En este caso, y mediando un contrato de gestión hotelera, el propietario de un hotel ha cedido al gestor la administración total del hotel en exclusiva, incluyendo su dirección técnica y la operativa completa para la comercialización y explotación del citado establecimiento, gestión en virtud de la cual realiza, bajo su propia marca, actividades en nombre y por cuenta del propietario. Dispone así de facultades legales para actuar en todos los ámbitos propios de la gestión ordinaria del negocio hotelero, correspondiéndole también la dirección de la política de personal —aunque los derechos y obligaciones en relación con el personal corresponden al propietario—, así como el control de las cuentas bancarias relacionadas con el hotel y la llevanza de las obligaciones contables, de las que habrá de dar cuenta al propietario.
Por lo que respecta a la política comercial, es el gestor quien dirige la gestión comercial integral del negocio hotelero, tanto online como offline, siendo frecuente el empleo de medios digitales tanto en la venta a través de canales propios —básicamente la web corporativa—, como a través de canales de terceros, incorporando en ambos casos las estancias de los hoteles explotados bajo el contrato de gestión en las plataformas digitales gestionadas por él.
Pues bien, en pago de los servicios globales prestados por el gestor se pacta una retribución fija de gestión; un determinado porcentaje sobre los ingresos brutos totales obtenidos por la gestión del hotel que puede aumentar en un porcentaje adicional sobre tales ingresos por la incorporación del hotel en los sistemas de comercialización y actuaciones de marketing; y, además, un posible porcentaje de retribución adicional por las ventas gestionadas en los sistemas online propios y de terceros.
En ese contexto la entidad gestora consulta al centro directivo si, con la comercialización de las habitaciones y estancias realizadas por la entidad bajo el contrato de gestión hotelera, se estaría realizando el hecho imponible del impuesto sobre determinados servicios digitales o, por el contrario, habría de entenderse que dicha actividad no está sujeta a tal tributo al no tener encaje en el concepto legal de «servicios de intermediación en línea» del artículo 4.7 de la Ley 4/2020 —entendiendo por tales «los de puesta a disposición de los usuarios de una interfaz digital multifacética (que permita interactuar con distintos usuarios de forma concurrente) que facilite la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios subyacentes directamente entre los usuarios, o que les permita localizar a otros usuarios e interactuar con ellos»—.
Para resolver la cuestión la Dirección General de Tributos comienza recordando que el contrato de gestión hotelera es un contrato de gestión empresarial por el que una cadena se obliga a gestionar un hotel, en nombre y por cuenta de sus titulares, a cambio de una contraprestación económica, negocio atípico al carecer de reconocimiento legal y de disciplina normativa específica. De ese modo, atendiendo al principio de libertad de contratación del artículo 1255 del Código Civil —en virtud del cual los particulares pueden estructurar contratos de contenido diverso dirigido a los fines que pretenden alcanzar—, para determinar si la referida comercialización —en cuanto se realice con la inclusión de las habitaciones en las plataformas digitales propias y de terceros—, encaja o no en el concepto de «servicios de intermediación en línea», ha de atenderse a las concretas características del contrato formalizado, teniendo en cuenta también que la Resolución de 25 de junio de 2021, de la Dirección General de Tributos, relativa al Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales —publicada en el Boletín Oficial del Estado de 29 de junio de 2011—, señala en relación a dichos servicios que «la definición de intermediación a efectos del impuesto reclama la existencia de, al menos, dos usuarios …».
De acuerdo con lo anterior, y tras advertir que aunque en el supuesto analizado el servicio de alojamiento, estancia y manutención en los hoteles aparece como prestado formalmente por el propietario, realmente todos esos servicios se prestan por el gestor en nombre y por cuenta del propietario, el centro directivo aprecia una identidad entre el prestador de los servicios hoteleros y el titular de la interfaz digital, considerando así que no se da el requisito descrito de la existencia de, al menos, dos usuarios, al existir tan sólo uno, que sería el usuario final que utiliza o reserva los servicios hoteleros.
Por tanto, concluye la Dirección General, no existe en ese caso una intermediación en el sentido del artículo 4.7 de la Ley 4/2020, ya que no hay mediación entre dos sujetos independientes, sino únicamente una relación de comercialización hacia terceros en la que el gestor suple al propietario, no permitiendo apreciar la nota característica de la intermediación, consistente en la puesta en contacto entre sujetos independientes.
En la consulta analizada, por tanto, el centro directivo ha atendido a la sustancia jurídica y económica de la operación, a efectos de determinar la realización del hecho imponible de los servicios de intermediación en línea, siguiendo lo indicado en la Exposición de Motivos de la Ley 4/2020.
En este caso, y mediando un contrato de gestión hotelera, el propietario de un hotel ha cedido al gestor la administración total del hotel en exclusiva, incluyendo su dirección técnica y la operativa completa para la comercialización y explotación del citado establecimiento, gestión en virtud de la cual realiza, bajo su propia marca, actividades en nombre y por cuenta del propietario. Dispone así de facultades legales para actuar en todos los ámbitos propios de la gestión ordinaria del negocio hotelero, correspondiéndole también la dirección de la política de personal —aunque los derechos y obligaciones en relación con el personal corresponden al propietario—, así como el control de las cuentas bancarias relacionadas con el hotel y la llevanza de las obligaciones contables, de las que habrá de dar cuenta al propietario.
Por lo que respecta a la política comercial, es el gestor quien dirige la gestión comercial integral del negocio hotelero, tanto online como offline, siendo frecuente el empleo de medios digitales tanto en la venta a través de canales propios —básicamente la web corporativa—, como a través de canales de terceros, incorporando en ambos casos las estancias de los hoteles explotados bajo el contrato de gestión en las plataformas digitales gestionadas por él.
Pues bien, en pago de los servicios globales prestados por el gestor se pacta una retribución fija de gestión; un determinado porcentaje sobre los ingresos brutos totales obtenidos por la gestión del hotel que puede aumentar en un porcentaje adicional sobre tales ingresos por la incorporación del hotel en los sistemas de comercialización y actuaciones de marketing; y, además, un posible porcentaje de retribución adicional por las ventas gestionadas en los sistemas online propios y de terceros.
En ese contexto la entidad gestora consulta al centro directivo si, con la comercialización de las habitaciones y estancias realizadas por la entidad bajo el contrato de gestión hotelera, se estaría realizando el hecho imponible del impuesto sobre determinados servicios digitales o, por el contrario, habría de entenderse que dicha actividad no está sujeta a tal tributo al no tener encaje en el concepto legal de «servicios de intermediación en línea» del artículo 4.7 de la Ley 4/2020 —entendiendo por tales «los de puesta a disposición de los usuarios de una interfaz digital multifacética (que permita interactuar con distintos usuarios de forma concurrente) que facilite la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios subyacentes directamente entre los usuarios, o que les permita localizar a otros usuarios e interactuar con ellos»—.
Para resolver la cuestión la Dirección General de Tributos comienza recordando que el contrato de gestión hotelera es un contrato de gestión empresarial por el que una cadena se obliga a gestionar un hotel, en nombre y por cuenta de sus titulares, a cambio de una contraprestación económica, negocio atípico al carecer de reconocimiento legal y de disciplina normativa específica. De ese modo, atendiendo al principio de libertad de contratación del artículo 1255 del Código Civil —en virtud del cual los particulares pueden estructurar contratos de contenido diverso dirigido a los fines que pretenden alcanzar—, para determinar si la referida comercialización —en cuanto se realice con la inclusión de las habitaciones en las plataformas digitales propias y de terceros—, encaja o no en el concepto de «servicios de intermediación en línea», ha de atenderse a las concretas características del contrato formalizado, teniendo en cuenta también que la Resolución de 25 de junio de 2021, de la Dirección General de Tributos, relativa al Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales —publicada en el Boletín Oficial del Estado de 29 de junio de 2011—, señala en relación a dichos servicios que «la definición de intermediación a efectos del impuesto reclama la existencia de, al menos, dos usuarios …».
De acuerdo con lo anterior, y tras advertir que aunque en el supuesto analizado el servicio de alojamiento, estancia y manutención en los hoteles aparece como prestado formalmente por el propietario, realmente todos esos servicios se prestan por el gestor en nombre y por cuenta del propietario, el centro directivo aprecia una identidad entre el prestador de los servicios hoteleros y el titular de la interfaz digital, considerando así que no se da el requisito descrito de la existencia de, al menos, dos usuarios, al existir tan sólo uno, que sería el usuario final que utiliza o reserva los servicios hoteleros.
Por tanto, concluye la Dirección General, no existe en ese caso una intermediación en el sentido del artículo 4.7 de la Ley 4/2020, ya que no hay mediación entre dos sujetos independientes, sino únicamente una relación de comercialización hacia terceros en la que el gestor suple al propietario, no permitiendo apreciar la nota característica de la intermediación, consistente en la puesta en contacto entre sujetos independientes.
En la consulta analizada, por tanto, el centro directivo ha atendido a la sustancia jurídica y económica de la operación, a efectos de determinar la realización del hecho imponible de los servicios de intermediación en línea, siguiendo lo indicado en la Exposición de Motivos de la Ley 4/2020.
