Volver a Publicaciones
PUBLICACIÓN
Donación de participaciones en empresa familiar por ambos cónyuges: interpretación del requisito de la edad establecido en el artículo 20.6.a de la LISD
3 de noviembre, 2023
El Tribunal Supremo, en sus Sentencias de 19 de septiembre de 2023 (rec. núm. 7855/2021 y 8196/2021) y de 20 de septiembre de 2023 (7852/2021), ha analizado, en el contexto de la donación de participaciones en empresas familiares por parte de ambos cónyuges, cómo debe interpretarse el requisito de la edad contemplado en el artículo 20.6.a de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones —por el que se exige que el donante tenga 65 años o más—, a efectos de aplicar la reducción en la base imponible del 95% del valor de adquisición. Esto es, si tal condición debe exigirse a ambos cónyuges de forma independiente y separada o, por el contrario, atendiendo a la finalidad del beneficio fiscal aludido, es suficiente con que lo cumpla uno de ellos, tal y como sucede en el caso analizado donde la madre de los donatarios tenía 63 años en el momento de formalizarse la transmisión.
En las sentencias citadas se recurrieron sendos fallos en los que se determinó que el citado requisito establecido en el artículo 20.6.a de la Ley 29/1987, debe cumplirse por todos los donantes, por lo que en caso de que éstos sean cónyuges y las participaciones tuvieran carácter ganancial, cada uno de ellos debe tener 65 años o más en el momento de la donación.
Esa conclusión se sustentó, esencialmente, sobre la doctrina de la Sentencia del Tribunal Supremo de 18 de febrero de 2009, que declaró nulo el artículo 38 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en el que se establecía que «En la donación por ambos cónyuges de bienes o derechos comunes de la sociedad conyugal se entenderá que existe una sola donación».
Tal y como recuerda ahora el Alto Tribunal, en dicho fallo se realizaron las siguientes consideraciones:
— De la regulación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones se infiere la relevancia del elemento subjetivo en las donaciones, de forma que el negocio traslativo de donación requiere la existencia de dos personas, una que transmite (dona) y otra que recibe (o adquiere lo donado), cuyo grado de parentesco determina la tarifa aplicable. Una relación de parentesco que se aprecia entre personas físicas o individuos y no con personas jurídicas ni con comunidades especiales de bienes como la sociedad de gananciales.
—. Por tanto, la sociedad de gananciales no tiene parentesco con los hijos donatarios. Lo tienen, por el contrario, el padre y la madre donantes. Ambos son titulares de los bienes gananciales, que no corresponden exclusivamente al marido ni tampoco en exclusiva a la mujer. Así, los dos cónyuges tienen la condición de transmitentes disponiendo los dos de unos bienes que, al transmitirse, dejan de ser gananciales. De ese modo, como consecuencia de la enajenación, termina la indivisibilidad ganancial. Cada cónyuge ha dispuesto de su mitad ganancial, si bien desde el vehículo de una enajenación conjunta y coparticipada. Deben, pues, girarse dos liquidaciones.
Sobre la base de lo anterior, a partir de la citada sentencia de 2009 se ha venido entendiendo que en las donaciones de bienes gananciales realizadas por ambos cónyuges deben practicarse dos liquidaciones distintas por la parte donada por cada cónyuge integrante de la sociedad de gananciales.
En consecuencia, tanto los fallos recurridos como las sentencias del Tribunal Supremo objeto de este comentario han concluido que, existiendo dos donaciones en supuestos de transmisión de participaciones gananciales, cada una de ellas debe reunir los requisitos legales previstos para aplicar la reducción prevista en el 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
El Alto Tribunal rechaza así los argumentos de los recurrentes orientados a defender la tesis contraria, sobre la base de una interpretación teleológica y favorable a la continuidad de la empresa familiar que les lleva a defender que lo decisivo debe ser que los requisitos legales exigidos para la aplicación del beneficio fiscal objeto de controversia se cumplan en el grupo familiar.
En opinión del tribunal, anulado el artículo 38 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, la tesis de los recurrentes no tiene apoyo normativo alguno. Y es que, aun tomando en cuenta la finalidad de la reducción objeto de controversia, orientada a la supervivencia de las empresas familiares, el Tribunal Supremo considera que «una cosa es transitar hacia una interpretación favorable de la norma, y otra bien distinta es de forma voluntarista desconocer la norma».
De la doctrina del tribunal se deduce, por tanto, que la interpretación finalista de la normativa tributaria tiene como límite el propio texto y tenor de la norma, considerando en particular las consecuencias del principio de legalidad tributaria.
Teniendo en cuenta todo lo anterior, el Alto Tribunal concluye que «en los casos de transmisión de participaciones «inter vivos», en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante, el requisito de la edad contemplado en el artículo 20.6.a) de la ley de Sucesiones y Donaciones para la aplicación de la reducción en la base imponible para determinar la liquidable del 95 por 100 del valor de adquisición, debe exigirse a cada uno de los cónyuges, de forma separada, en tanto que cada cónyuge dona su parte sin consideración al otro».
En las sentencias citadas se recurrieron sendos fallos en los que se determinó que el citado requisito establecido en el artículo 20.6.a de la Ley 29/1987, debe cumplirse por todos los donantes, por lo que en caso de que éstos sean cónyuges y las participaciones tuvieran carácter ganancial, cada uno de ellos debe tener 65 años o más en el momento de la donación.
Esa conclusión se sustentó, esencialmente, sobre la doctrina de la Sentencia del Tribunal Supremo de 18 de febrero de 2009, que declaró nulo el artículo 38 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en el que se establecía que «En la donación por ambos cónyuges de bienes o derechos comunes de la sociedad conyugal se entenderá que existe una sola donación».
Tal y como recuerda ahora el Alto Tribunal, en dicho fallo se realizaron las siguientes consideraciones:
— De la regulación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones se infiere la relevancia del elemento subjetivo en las donaciones, de forma que el negocio traslativo de donación requiere la existencia de dos personas, una que transmite (dona) y otra que recibe (o adquiere lo donado), cuyo grado de parentesco determina la tarifa aplicable. Una relación de parentesco que se aprecia entre personas físicas o individuos y no con personas jurídicas ni con comunidades especiales de bienes como la sociedad de gananciales.
—. Por tanto, la sociedad de gananciales no tiene parentesco con los hijos donatarios. Lo tienen, por el contrario, el padre y la madre donantes. Ambos son titulares de los bienes gananciales, que no corresponden exclusivamente al marido ni tampoco en exclusiva a la mujer. Así, los dos cónyuges tienen la condición de transmitentes disponiendo los dos de unos bienes que, al transmitirse, dejan de ser gananciales. De ese modo, como consecuencia de la enajenación, termina la indivisibilidad ganancial. Cada cónyuge ha dispuesto de su mitad ganancial, si bien desde el vehículo de una enajenación conjunta y coparticipada. Deben, pues, girarse dos liquidaciones.
Sobre la base de lo anterior, a partir de la citada sentencia de 2009 se ha venido entendiendo que en las donaciones de bienes gananciales realizadas por ambos cónyuges deben practicarse dos liquidaciones distintas por la parte donada por cada cónyuge integrante de la sociedad de gananciales.
En consecuencia, tanto los fallos recurridos como las sentencias del Tribunal Supremo objeto de este comentario han concluido que, existiendo dos donaciones en supuestos de transmisión de participaciones gananciales, cada una de ellas debe reunir los requisitos legales previstos para aplicar la reducción prevista en el 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
El Alto Tribunal rechaza así los argumentos de los recurrentes orientados a defender la tesis contraria, sobre la base de una interpretación teleológica y favorable a la continuidad de la empresa familiar que les lleva a defender que lo decisivo debe ser que los requisitos legales exigidos para la aplicación del beneficio fiscal objeto de controversia se cumplan en el grupo familiar.
En opinión del tribunal, anulado el artículo 38 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, la tesis de los recurrentes no tiene apoyo normativo alguno. Y es que, aun tomando en cuenta la finalidad de la reducción objeto de controversia, orientada a la supervivencia de las empresas familiares, el Tribunal Supremo considera que «una cosa es transitar hacia una interpretación favorable de la norma, y otra bien distinta es de forma voluntarista desconocer la norma».
De la doctrina del tribunal se deduce, por tanto, que la interpretación finalista de la normativa tributaria tiene como límite el propio texto y tenor de la norma, considerando en particular las consecuencias del principio de legalidad tributaria.
Teniendo en cuenta todo lo anterior, el Alto Tribunal concluye que «en los casos de transmisión de participaciones «inter vivos», en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante, el requisito de la edad contemplado en el artículo 20.6.a) de la ley de Sucesiones y Donaciones para la aplicación de la reducción en la base imponible para determinar la liquidable del 95 por 100 del valor de adquisición, debe exigirse a cada uno de los cónyuges, de forma separada, en tanto que cada cónyuge dona su parte sin consideración al otro».
