El TEAC avala la devolución a entidades no residentes de las retenciones soportadas en España que no puedan deducir en su impuesto sobre sociedades

El Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), en su Resolución de 20 de octubre de 2025 (RG 384/2022), analiza la posibilidad de devolver a una entidad no residente las retenciones soportadas en España que no puedan deducirse en el impuesto sobre sociedades del país de residencia.

En este caso, la entidad reclamante, residente en Francia, licenció a una entidad española el uso de varias marcas comerciales de su propiedad. Esta última entidad practicó e ingresó en sus autoliquidaciones las retenciones a cuenta del impuesto sobre la renta de no residentes (IRNR) correspondientes a los cánones pagados a la entidad francesa, retenciones que fueron ingresadas a lo largo de los ejercicios 2016 y 2017. Sin embargo, la entidad reclamante solicitó la rectificación de dichas autoliquidaciones, junto con los correspondientes intereses de demora, alegando que los créditos fiscales por el impuesto soportado en España no pudieron deducirse íntegramente en el impuesto sobre sociedades presentado en Francia en esos ejercicios, debido a que la cuota positiva era insuficiente para absorber el crédito por impuesto extranjero soportado. Además, dichos créditos tampoco pudieron deducirse en ejercicios posteriores, ya que la normativa francesa no permite compensar los créditos fiscales no aprovechados por insuficiencia de cuota en los ejercicios siguientes al de su generación.

Dicha solicitud fue denegada por la Administración tributaria española, que sostuvo que la responsabilidad de evitar la doble imposición recae en el país de residencia. Esta denegación fue recurrida por la entidad francesa, argumentando que la retención fiscal aplicada en España era excesiva y constituía una restricción a la libre prestación de servicios, contraviniendo los artículos 56 y 57 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (TFUE). La entidad francesa alegó así que la normativa española dispensaba un trato más favorable a las sociedades residentes o a aquellas integradas en grupos fiscales nacionales, al permitirles compensar beneficios con pérdidas de otras entidades del grupo, lo que se traducía en la recuperación de retenciones o una menor carga tributaria, No obstante, las sociedades no residentes carecen de mecanismos equivalentes, enfrentándose a una tributación definitiva e inmediata, incluso en escenarios de pérdidas.

En este contexto, el TEAC ha resuelto la cuestión a favor de la recurrente, lo que supone un cambio de criterio respecto a la doctrina establecida en sus Resoluciones de 29 de mayo de 2023 (RG 6245-2020), de 2 de noviembre de 2017 (RG 8376/2015) y de 22 de julio de 2021 (RG 2019/2017). En éstas, el TEAC sostenía que no existía discriminación hacia el no residente cuando la retención soportada en España no podía ser deducida en su país de residencia. El argumento principal era que los contribuyentes del IRNR que operan en España sin establecimiento permanente están sujetos a una retención liberatoria aplicada sobre la renta bruta obtenida, con tipos de gravamen bajos. Se argumentaba que esta tributación no vulneraba la libre prestación de servicios, especialmente al compararla globalmente con la tributación de residentes, donde el gravamen se aplica sobre rendimientos netos, pero con tipos muy superiores. Por ello, sostenía el tribunal que la comparación no debía basarse únicamente en las bases imponibles, sino que debía considerar las diferencias en los tipos aplicables. Adicionalmente, el TEAC defendía que, para verificar la existencia de discriminación, se debía comparar lo tributado en España por el no residente con lo que una entidad española habría tributado por el Impuesto sobre Sociedades en España, sin considerar la situación fiscal final de la entidad no residente en su Estado de residencia, a la cual solo se acudiría, vía Convenio de doble imposición, si hubiera existido un trato discriminatorio previo en España para verificar si este se neutralizó en el Estado de residencia.

Como se ha avanzado, tal criterio ha sido ahora abandonado por el TEAC sobre la base de la doctrina vertida por la Audiencia Nacional en su Sentencia de 28 de julio de 2025 (rec. núm. 2486/2021), que a su vez acogió el criterio de la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 19 de diciembre de 2024 (asunto C-601/23, Caso Crédit Suisse).

En esta última, el Tribunal de Justicia concluyó que el artículo 63 TFUE se opone a la normativa de un Estado miembro por la cual los dividendos distribuidos por una sociedad domiciliada en un territorio fiscalmente autónomo de dicho Estado son objeto de una retención en origen. Y ello, teniendo en cuenta que esa retención, en el caso de sociedades residentes sujetas al impuesto sobre sociedades en dicho territorio, equivale a un pago a cuenta y se devuelve íntegramente si la sociedad cierra el ejercicio fiscal con pérdidas, mientras que cuando los dividendos son percibidos por una sociedad no residente en igual situación, no se contempla devolución alguna. El Tribunal de Justicia dictaminó que esta restricción a la libre circulación de capitales no puede justificarse por las excepciones del artículo 65 TFUE.

Sobre esta base, la Sentencia de la Audiencia Nacional estimó las pretensiones de la recurrente, una entidad residente en Reino Unido. Esta defendía que su tributación en España, mediante retenciones a cuenta del impuesto sobre la renta de no residentes por dividendos percibidos de empresas españolas, vulneraba el Derecho de la Unión Europea, infringiendo el artículo 63.1 TFUE y el principio de libre circulación de capitales.

Así, asumiendo la doctrina de tales sentencias, el TEAC resuelve ahora la controversia, permitiendo a una entidad no residente recuperar el importe retenido en España que no haya podido ser deducido en el impuesto sobre sociedades de su país de residencia debido a la existencia de pérdidas en el resultado de la entidad.

Sin embargo, el tribunal matiza que el caso analizado presenta una peculiaridad ausente en el supuesto examinado por la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea. Y ello, porque mientras ésta se basaba en un caso de tributación individual, el caso ahora analizado involucra a una entidad que forma parte de un grupo fiscal consolidado. Esto implica que el análisis de comparabilidad debe realizarse entre grupos fiscales, y no entre sociedades, para determinar si un grupo fiscal residente en España habría obtenido la devolución de retenciones soportadas y, en su caso, por qué importe. No obstante, dado que los cálculos no pueden realizarse con la información aportada, el tribunal ordena al órgano gestor verificar estos extremos y determinar la cuantía a devolver.

Por último, además de la cuestión analizada, el Tribunal Central valoró otra de las razones aducidas por la Administración para denegar la solicitud de la reclamante: la prescripción del derecho a solicitar la devolución respecto a los ejercicios 2016 y 2017. La Administración consideraba que, al presentarse la solicitud de rectificación el 11 de mayo de 2021, el derecho a solicitar la devolución sobre las autoliquidaciones del modelo 216 de 2016 y del periodo 01 de 2017 ya había prescrito, al computarse el plazo de prescripción, conforme al artículo 67 de la Ley General Tributaria, desde la fecha de fin de plazo de presentación en periodo voluntario o la fecha de presentación.

El Tribunal Central, sin embargo, avala los argumentos de la reclamante, defendiendo que dicho plazo debe computarse desde la presentación del impuesto sobre sociedades consolidado en Francia. Esto se debe a que solo entonces pudo confirmarse que las retenciones soportadas en España no podían deducirse. Así, aplicando el principio de la actio nata —por el cual el plazo de prescripción comienza cuando la acción puede ejercitarse efectivamente— el tribunal respalda a la recurrente, fijando como dies a quo para computar dicho plazo la fecha en que finalizó el plazo para presentar el impuesto sobre sociedades en Francia.

La doctrina del TEAC, por tanto, integra la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, tanto en relación con la no discriminación fiscal como con la efectividad del ejercicio de los derechos derivados del Derecho de la Unión Europea.