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El Tribunal Supremo considera que los intereses de demora abonados por la Administración al efectuar una devolución de ingresos indebidos no están sujetos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
15 de diciembre, 2020
En sentencia de 3 de diciembre de 2020 (rec. núm. 7763/2019) se pronuncia el Tribunal Supremo sobre si los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria, al efectuar una devolución de ingresos indebidos, están o no sujetos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) como ganancia patrimonial.
En líneas generales, mientras que la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana recurrida concluyó que los intereses de demora no deben tributar como ganancias patrimoniales, pues ello supondría desnaturalizar su función indemnizatoria, el Abogado del Estado considera que los intereses encajan en el concepto legal de ganancia patrimonial y deben tributar, ya que no se contempla en la Ley su exención.
A pesar de que la cuestión analizada se centra en el IRPF, el Tribunal Supremo, en la medida en que la sentencia recurrida se apoya en buena medida en sentencias del Tribunal Supremo que negaron la deducibilidad como gasto en el impuesto sobre sociedades de los intereses de demora debidos por el contribuyente a la Administración, comienza mencionando la controversia existente en relación con dicha deducibilidad. De hecho, el fundamento de derecho en el que resuelve no dar lugar al recurso de casación, se titula «Jurisprudencia sobre la no deducibilidad en el Impuesto de Sociedades de los intereses de demora». Sin embargo, el Tribunal Supremo también aclara que en el presente caso «lo que aquí se analiza, no es si el contribuyente incurrió en gastos deducibles, sino si obtuvo una renta sujeta a IRPF (…)».
En este sentido, examinando el supuesto concreto, el Tribunal Supremo entiende que en nuestro ordenamiento tributario no se puede reconocer una exención tributaria no prevista en la ley; sin embargo, considera que la cuestión no es si estamos ante un supuesto de no exención, no previsto legalmente, sino si estamos ante un supuesto de sujeción.
Y en este contexto, confirma el Alto Tribunal que no existe tal ganancia patrimonial, sino que se produce un reequilibrio, anulando la pérdida antes sufrida, en particular indicando lo siguiente: «(…) cuando se devuelve al contribuyente unos intereses soportados por el mismo indebidamente, compensándolos, no existe tal ganancia patrimonial, sino que se produce un reequilibrio, anulando la pérdida antes sufrida».
De esta forma, descansa su conclusión especialmente en el carácter compensatorio de los intereses al entender que, si los intereses de demora tienen una finalidad compensatoria, de considerarlos sujetos dicha finalidad quedaría frustrada, al menos parcialmente.
Como apoyo de lo anterior, entiende además que «desde luego no tiene sentido negar el carácter deducible de los intereses soportados por el contribuyente, y entender como sujetos y no exentos los intereses anejos a la devolución de ingresos indebidos».
Con base en lo anterior, el criterio del Tribunal Supremo es el de considerar que los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos no están sujetos al IRPF.
Téngase en cuenta que la sentencia contiene un voto particular del Ilustre Magistrado D. Isaac Merino Jara, que considera que los intereses de demora sí pueden ser sometidos a gravamen en el IRPF en concepto de ganancia patrimonial integrable en la base imponible general, concusión a la que llega con independencia de «la consideración como deducibles o no de los intereses de demora integrantes de la deuda tributaria (…), de los impuestos personales sobre la renta». Además, apunta el Ilustre Magistrado que, si se vinculara una cosa con la otra, fuera del ámbito de los rendimientos de actividades económicas, no debería hablarse de gastos deducibles sino de pérdidas patrimoniales.
En cualquier caso, y sobre la base del criterio sostenido en esta sentencia del Tribunal Supremo, parece posible iniciar las correspondientes solicitudes de rectificación de autoliquidaciones y devolución de ingresos indebidos por el concepto de IRPF en aquellos casos en los que se haya tributado por los intereses de demora abonados como consecuencia de una devolución de ingresos indebidos, debiendo analizar caso a caso si esta sentencia podría extenderse también a contribuyentes por otros impuestos.
No podemos finalizar sin preguntarnos en qué línea se pronunciará el Tribunal Supremo respecto a la deducibilidad de los intereses de demora en el Impuesto sobre Sociedades a partir de la Ley 43/1995 (y, por tanto, también bajo el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades [TRLIS]). Téngase en cuenta que recientemente se ha publicado el Auto de 26 de noviembre de 2020 por el que el Alto Tribunal se tendrá que pronunciar si, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, los intereses de demora incluidos en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación tienen o no la consideración de gasto fiscalmente deducible. Y en este sentido, recientemente, la Audiencia Nacional, en su sentencia de 8 de octubre de 2020, ha confirmado, en contra del criterio mantenido por el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), que los intereses de demora derivados del pago de un acta de inspección son deducibles en el Impuesto sobre Sociedades, bajo la vigencia, tanto de la Ley 27/2014, como de las anteriores TRLIS y Ley 43/1995. En su sentencia, la Audiencia Nacional señala que la sentencia del Tribunal Supremo de 25 de febrero de 2010, citada por el TEAC, que niega la deducibilidad de los intereses de demora, aplica la Ley 61/1978, cuya dicción literal es sustancialmente diferente del TRLIS.
En líneas generales, mientras que la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana recurrida concluyó que los intereses de demora no deben tributar como ganancias patrimoniales, pues ello supondría desnaturalizar su función indemnizatoria, el Abogado del Estado considera que los intereses encajan en el concepto legal de ganancia patrimonial y deben tributar, ya que no se contempla en la Ley su exención.
A pesar de que la cuestión analizada se centra en el IRPF, el Tribunal Supremo, en la medida en que la sentencia recurrida se apoya en buena medida en sentencias del Tribunal Supremo que negaron la deducibilidad como gasto en el impuesto sobre sociedades de los intereses de demora debidos por el contribuyente a la Administración, comienza mencionando la controversia existente en relación con dicha deducibilidad. De hecho, el fundamento de derecho en el que resuelve no dar lugar al recurso de casación, se titula «Jurisprudencia sobre la no deducibilidad en el Impuesto de Sociedades de los intereses de demora». Sin embargo, el Tribunal Supremo también aclara que en el presente caso «lo que aquí se analiza, no es si el contribuyente incurrió en gastos deducibles, sino si obtuvo una renta sujeta a IRPF (…)».
En este sentido, examinando el supuesto concreto, el Tribunal Supremo entiende que en nuestro ordenamiento tributario no se puede reconocer una exención tributaria no prevista en la ley; sin embargo, considera que la cuestión no es si estamos ante un supuesto de no exención, no previsto legalmente, sino si estamos ante un supuesto de sujeción.
Y en este contexto, confirma el Alto Tribunal que no existe tal ganancia patrimonial, sino que se produce un reequilibrio, anulando la pérdida antes sufrida, en particular indicando lo siguiente: «(…) cuando se devuelve al contribuyente unos intereses soportados por el mismo indebidamente, compensándolos, no existe tal ganancia patrimonial, sino que se produce un reequilibrio, anulando la pérdida antes sufrida».
De esta forma, descansa su conclusión especialmente en el carácter compensatorio de los intereses al entender que, si los intereses de demora tienen una finalidad compensatoria, de considerarlos sujetos dicha finalidad quedaría frustrada, al menos parcialmente.
Como apoyo de lo anterior, entiende además que «desde luego no tiene sentido negar el carácter deducible de los intereses soportados por el contribuyente, y entender como sujetos y no exentos los intereses anejos a la devolución de ingresos indebidos».
Con base en lo anterior, el criterio del Tribunal Supremo es el de considerar que los intereses de demora abonados por la Agencia Tributaria al efectuar una devolución de ingresos indebidos no están sujetos al IRPF.
Téngase en cuenta que la sentencia contiene un voto particular del Ilustre Magistrado D. Isaac Merino Jara, que considera que los intereses de demora sí pueden ser sometidos a gravamen en el IRPF en concepto de ganancia patrimonial integrable en la base imponible general, concusión a la que llega con independencia de «la consideración como deducibles o no de los intereses de demora integrantes de la deuda tributaria (…), de los impuestos personales sobre la renta». Además, apunta el Ilustre Magistrado que, si se vinculara una cosa con la otra, fuera del ámbito de los rendimientos de actividades económicas, no debería hablarse de gastos deducibles sino de pérdidas patrimoniales.
En cualquier caso, y sobre la base del criterio sostenido en esta sentencia del Tribunal Supremo, parece posible iniciar las correspondientes solicitudes de rectificación de autoliquidaciones y devolución de ingresos indebidos por el concepto de IRPF en aquellos casos en los que se haya tributado por los intereses de demora abonados como consecuencia de una devolución de ingresos indebidos, debiendo analizar caso a caso si esta sentencia podría extenderse también a contribuyentes por otros impuestos.
No podemos finalizar sin preguntarnos en qué línea se pronunciará el Tribunal Supremo respecto a la deducibilidad de los intereses de demora en el Impuesto sobre Sociedades a partir de la Ley 43/1995 (y, por tanto, también bajo el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades [TRLIS]). Téngase en cuenta que recientemente se ha publicado el Auto de 26 de noviembre de 2020 por el que el Alto Tribunal se tendrá que pronunciar si, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, los intereses de demora incluidos en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación tienen o no la consideración de gasto fiscalmente deducible. Y en este sentido, recientemente, la Audiencia Nacional, en su sentencia de 8 de octubre de 2020, ha confirmado, en contra del criterio mantenido por el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), que los intereses de demora derivados del pago de un acta de inspección son deducibles en el Impuesto sobre Sociedades, bajo la vigencia, tanto de la Ley 27/2014, como de las anteriores TRLIS y Ley 43/1995. En su sentencia, la Audiencia Nacional señala que la sentencia del Tribunal Supremo de 25 de febrero de 2010, citada por el TEAC, que niega la deducibilidad de los intereses de demora, aplica la Ley 61/1978, cuya dicción literal es sustancialmente diferente del TRLIS.
