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El Tribunal Supremo continúa delimitando el derecho a la inviolabilidad del domicilio en el ámbito tributario: los «hallazgos casuales»
5 de julio, 2023
El Tribunal Supremo, en su Sentencia de 6 de junio de 2023 (rec. núm. 854/2021), analiza en casación si la Administración puede realizar regularizaciones tributarias e imponer sanciones a un obligado tomando en consideración documentos incautados como consecuencia de un registro domiciliario practicado respecto de otros obligados —autorizado por el juez de lo contencioso administrativo—, cuando posteriormente tales documentos fueron declarados por la jurisdicción penal como constitutivos de una prueba nula, al apreciar vulneración de derechos fundamentales en su obtención, por haberse excedido los funcionarios de la Administración tributaria de lo autorizado y, en particular, por entender que los referidos documentos constituían «hallazgos casuales» referidos a otros sujetos y relativos a otros impuestos y ejercicios distintos a aquéllos para los que se obtuvo la autorización de entrada y registro.
A efectos de dirimir la cuestión el Alto Tribunal se remite, en particular, a la doctrina jurisprudencial sentada al respecto en la Sentencia del Tribunal Supremo de 14 de julio de 2021 (rec. núm. 3895/2020), en la que se aclararon los siguientes extremos:
— La Administración tributaria no puede realizar válidamente comprobaciones, determinar liquidaciones o imponer sanciones a un obligado tributario tomando como fundamento fáctico de la obligación fiscal supuestamente incumplida los documentos o pruebas incautados como consecuencia de un registro practicado en el domicilio de terceros —aunque se haya autorizado la entrada y registro por el juez de la jurisdicción contencioso administrativa—, cuando tales documentos fueron considerados nulos en sentencia penal firme, por estar incursos en vulneración de derechos fundamentales en su obtención. Añade, además que aun cuando tal declaración penal no se hubiera llevado a cabo formalmente, la nulidad derivaría de lo establecido en el artículo 11 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, conforme al cual «no surtirán efecto las pruebas obtenidas, directa o indirectamente, violentando los derechos o libertades fundamentales».
— El exceso de los funcionarios de la Administración tributaria sobre lo autorizado en el auto judicial es contrario a derecho y debe ser controlado, a posteriori, por el propio juez autorizante, una vez que aquellos le den cuenta de las circunstancias, incidencias y resultados del reconocimiento —artículo 172 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos—, sin que la infracción de este trámite deba perjudicar al afectado por él.
— Por otra parte, los «hallazgos casuales» —entendiendo por tales los documentos referidos a otros sujetos y relativos a otros impuestos y ejercicios distintos a aquéllos para los que se obtuvo la autorización judicial de entrada y registro—, están supeditados en su validez como prueba y en su idoneidad para servir de base a las actuaciones inspectoras y sancionadoras, a la licitud y regularidad del registro de que se trate, tanto en relación con su autorización como respecto de la forma en que se haya efectuado.
— La acreditación, por la Administración tributaria, de que la prueba obtenida como hallazgo casual, en el registro de un tercero, con finalidad de determinar otros tributos, no es la misma utilizada en la ulterior regularización y sanción, a efectos de determinar el alcance y extensión de la prueba nula, es una carga que corresponde a la Administración, dado su deber de identificar y custodiar pertinentemente la prueba obtenida en un registro, máxime si pertenece o afecta a terceros.
Teniendo en cuenta lo anterior, el Tribunal Supremo entiende que la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, objeto de recurso, mantiene un criterio que no es conforme a Derecho al entender que la sentencia penal que consideró nula la entrada y registro acordada por la inspección de tributos, solo afecta a la jurisdicción penal, de forma que «no se extiende a las consecuencias tributarias en los procesos que no alcanzan el límite del delito fiscal».
Concluye así el Alto Tribunal, en respuesta a la cuestión de interés casacional planteada, que «la Administración no puede regularizar ni sancionar en tales circunstancias y a partir de tales datos», estimando así el recurso de casación. Cabe señalar, por último, que con el fallo comentado el Tribunal Supremo se alinea con su doctrina precedente, sentada en la Sentencia de 14 de julio de 2021 (recurso número 3895/2020).
A efectos de dirimir la cuestión el Alto Tribunal se remite, en particular, a la doctrina jurisprudencial sentada al respecto en la Sentencia del Tribunal Supremo de 14 de julio de 2021 (rec. núm. 3895/2020), en la que se aclararon los siguientes extremos:
— La Administración tributaria no puede realizar válidamente comprobaciones, determinar liquidaciones o imponer sanciones a un obligado tributario tomando como fundamento fáctico de la obligación fiscal supuestamente incumplida los documentos o pruebas incautados como consecuencia de un registro practicado en el domicilio de terceros —aunque se haya autorizado la entrada y registro por el juez de la jurisdicción contencioso administrativa—, cuando tales documentos fueron considerados nulos en sentencia penal firme, por estar incursos en vulneración de derechos fundamentales en su obtención. Añade, además que aun cuando tal declaración penal no se hubiera llevado a cabo formalmente, la nulidad derivaría de lo establecido en el artículo 11 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, conforme al cual «no surtirán efecto las pruebas obtenidas, directa o indirectamente, violentando los derechos o libertades fundamentales».
— El exceso de los funcionarios de la Administración tributaria sobre lo autorizado en el auto judicial es contrario a derecho y debe ser controlado, a posteriori, por el propio juez autorizante, una vez que aquellos le den cuenta de las circunstancias, incidencias y resultados del reconocimiento —artículo 172 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos—, sin que la infracción de este trámite deba perjudicar al afectado por él.
— Por otra parte, los «hallazgos casuales» —entendiendo por tales los documentos referidos a otros sujetos y relativos a otros impuestos y ejercicios distintos a aquéllos para los que se obtuvo la autorización judicial de entrada y registro—, están supeditados en su validez como prueba y en su idoneidad para servir de base a las actuaciones inspectoras y sancionadoras, a la licitud y regularidad del registro de que se trate, tanto en relación con su autorización como respecto de la forma en que se haya efectuado.
— La acreditación, por la Administración tributaria, de que la prueba obtenida como hallazgo casual, en el registro de un tercero, con finalidad de determinar otros tributos, no es la misma utilizada en la ulterior regularización y sanción, a efectos de determinar el alcance y extensión de la prueba nula, es una carga que corresponde a la Administración, dado su deber de identificar y custodiar pertinentemente la prueba obtenida en un registro, máxime si pertenece o afecta a terceros.
Teniendo en cuenta lo anterior, el Tribunal Supremo entiende que la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, objeto de recurso, mantiene un criterio que no es conforme a Derecho al entender que la sentencia penal que consideró nula la entrada y registro acordada por la inspección de tributos, solo afecta a la jurisdicción penal, de forma que «no se extiende a las consecuencias tributarias en los procesos que no alcanzan el límite del delito fiscal».
Concluye así el Alto Tribunal, en respuesta a la cuestión de interés casacional planteada, que «la Administración no puede regularizar ni sancionar en tales circunstancias y a partir de tales datos», estimando así el recurso de casación. Cabe señalar, por último, que con el fallo comentado el Tribunal Supremo se alinea con su doctrina precedente, sentada en la Sentencia de 14 de julio de 2021 (recurso número 3895/2020).
