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Filiales como Establecimientos Permanentes a efectos del IVA: la STJUE en el asunto Dong Yang
22 de junio, 2020
El Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en Sentencia de 7 de mayo de 2020 (asunto C 547/18), analiza —en el contexto del impuesto sobre el valor añadido—, la posibilidad de que se pueda considerar que la filial que una entidad radicada en un país tercero tiene en un Estado miembro, pueda calificarse como establecimiento permanente.
En el supuesto examinado, una entidad radicada en Polonia que había celebrado un contrato de prestación de servicios de montaje de tarjetas de circuitos impresos con una sociedad coreana, para lo cual utilizaba materiales y componentes que la entidad coreana le suministraba a través de una de sus filiales en Polonia, facturó los referidos servicios a la sociedad coreana, entendiendo que no estaban sujetos al impuesto sobre el valor añadido en Polonia.
Dicho criterio no fue aceptado por la Administración tributaria polaca, considerando que la filial de la entidad coreana en Polonia operaba como establecimiento permanente, lo que le llevó a concluir que la entidad prestadora de servicios debería haber repercutido las correspondientes cuotas del impuesto a la entidad coreana, en virtud de la regla general de localización en destino. A esos efectos, la Administración entendió que la entidad polaca no debió atender únicamente a la declaración de la entidad coreana en la que negaba disponer de un establecimiento permanente en Polonia, sino que estaba obligada a examinar quién era el beneficiario real de los servicios que prestaba, y que dicho examen le habría permitido concluir que ese beneficiario era en realidad la filial que la entidad coreana tenía en Polonia.
En ese contexto, el Tribunal de Justicia analiza, esencialmente, si el artículo 44 de la Directiva 2006/112, así como los artículos 11.1 y 22.1 del Reglamento de Ejecución n.º 282/2011, deben interpretarse en el sentido de que un prestador de servicios puede deducir la existencia, en el territorio de un Estado miembro, de un establecimiento permanente de una sociedad con sede en un tercer Estado por el mero hecho de que esa sociedad posee una filial en dicho Estado miembro, determinando a su vez si tal prestador de servicios está obligado a investigar, a efectos de dicha apreciación, las relaciones contractuales entre las dos entidades.
Pues bien, en relación con la primera de las cuestiones apuntadas, el tribunal recuerda que el concepto de establecimiento permanente debe configurarse tomando en consideración su realidad económica y mercantil, teniendo en cuenta las condiciones materiales establecidas a esos efectos por el citado Reglamento de Ejecución, en el que se exige un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos que permitan recibir y utilizar los servicios que se presten para las necesidades propias de dicho establecimiento.
Sin embargo, el tribunal no entra a analizar en profundidad cuáles han de ser los aspectos a tener en cuenta para poder discernir si una filial opera o no como establecimiento permanente de su matriz —extremo que, por otra parte, tampoco descarta en supuestos en los que, como en el caso DFDS (C 260/95), citado en la sentencia, pudieran apreciarse prácticas abusivas que redundaran en una pérdida de recaudación efectiva en la fase final de la cadena de distribución de los bienes o servicios—, limitándose a concluir que un «prestador de servicios no puede deducir la existencia, en el territorio de un Estado miembro, de un establecimiento permanente de una sociedad establecida en un tercer Estado del mero hecho de que esta sociedad posea una filial en dicho territorio».
Por otra parte, en respuesta a la cuestión de si el prestador de servicios debe entenderse obligado a examinar las relaciones contractuales entre una filial y su matriz para determinar si esta última dispone de un establecimiento permanente en ese Estado miembro, el Tribunal de Justicia responde en sentido negativo. Y ello porque del citado artículo 22 —en el que se establecen una serie de criterios que dicho prestador de servicios debe tener en cuenta para identificar el establecimiento permanente del cliente destinatario del servicio— no se desprende tal obligación que, por otra parte, tal y como señala la Abogada General, implicaría el acceso a unos datos de los cuales, en su caso, dispondrán las autoridades tributarias, pero no el prestador de servicios.
La posición adoptada por el Tribunal de Justicia, tomando como base el principio de seguridad jurídica a efectos de la interpretación del Derecho de la Unión Europea, viene a reforzar el concepto uniforme y comunitario de establecimiento permanente en sede del impuesto sobre el valor añadido, que pivota sobre el reconocimiento de la realidad transaccional y la personalidad jurídica de las entidades como contribuyentes independientes, a pesar de las relaciones de control financiero, económico y organizativas propias de un grupo de empresas —reconocidas a efectos del régimen especial de grupos de IVA—, de manera que enfoques de «sustancia vs forma» sólo resultan excepcionalmente de aplicación, en este contexto, allí donde la administración acredite la existencia de elusión fiscal del impuesto.
En el supuesto examinado, una entidad radicada en Polonia que había celebrado un contrato de prestación de servicios de montaje de tarjetas de circuitos impresos con una sociedad coreana, para lo cual utilizaba materiales y componentes que la entidad coreana le suministraba a través de una de sus filiales en Polonia, facturó los referidos servicios a la sociedad coreana, entendiendo que no estaban sujetos al impuesto sobre el valor añadido en Polonia.
Dicho criterio no fue aceptado por la Administración tributaria polaca, considerando que la filial de la entidad coreana en Polonia operaba como establecimiento permanente, lo que le llevó a concluir que la entidad prestadora de servicios debería haber repercutido las correspondientes cuotas del impuesto a la entidad coreana, en virtud de la regla general de localización en destino. A esos efectos, la Administración entendió que la entidad polaca no debió atender únicamente a la declaración de la entidad coreana en la que negaba disponer de un establecimiento permanente en Polonia, sino que estaba obligada a examinar quién era el beneficiario real de los servicios que prestaba, y que dicho examen le habría permitido concluir que ese beneficiario era en realidad la filial que la entidad coreana tenía en Polonia.
En ese contexto, el Tribunal de Justicia analiza, esencialmente, si el artículo 44 de la Directiva 2006/112, así como los artículos 11.1 y 22.1 del Reglamento de Ejecución n.º 282/2011, deben interpretarse en el sentido de que un prestador de servicios puede deducir la existencia, en el territorio de un Estado miembro, de un establecimiento permanente de una sociedad con sede en un tercer Estado por el mero hecho de que esa sociedad posee una filial en dicho Estado miembro, determinando a su vez si tal prestador de servicios está obligado a investigar, a efectos de dicha apreciación, las relaciones contractuales entre las dos entidades.
Pues bien, en relación con la primera de las cuestiones apuntadas, el tribunal recuerda que el concepto de establecimiento permanente debe configurarse tomando en consideración su realidad económica y mercantil, teniendo en cuenta las condiciones materiales establecidas a esos efectos por el citado Reglamento de Ejecución, en el que se exige un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada en términos de medios humanos y técnicos que permitan recibir y utilizar los servicios que se presten para las necesidades propias de dicho establecimiento.
Sin embargo, el tribunal no entra a analizar en profundidad cuáles han de ser los aspectos a tener en cuenta para poder discernir si una filial opera o no como establecimiento permanente de su matriz —extremo que, por otra parte, tampoco descarta en supuestos en los que, como en el caso DFDS (C 260/95), citado en la sentencia, pudieran apreciarse prácticas abusivas que redundaran en una pérdida de recaudación efectiva en la fase final de la cadena de distribución de los bienes o servicios—, limitándose a concluir que un «prestador de servicios no puede deducir la existencia, en el territorio de un Estado miembro, de un establecimiento permanente de una sociedad establecida en un tercer Estado del mero hecho de que esta sociedad posea una filial en dicho territorio».
Por otra parte, en respuesta a la cuestión de si el prestador de servicios debe entenderse obligado a examinar las relaciones contractuales entre una filial y su matriz para determinar si esta última dispone de un establecimiento permanente en ese Estado miembro, el Tribunal de Justicia responde en sentido negativo. Y ello porque del citado artículo 22 —en el que se establecen una serie de criterios que dicho prestador de servicios debe tener en cuenta para identificar el establecimiento permanente del cliente destinatario del servicio— no se desprende tal obligación que, por otra parte, tal y como señala la Abogada General, implicaría el acceso a unos datos de los cuales, en su caso, dispondrán las autoridades tributarias, pero no el prestador de servicios.
La posición adoptada por el Tribunal de Justicia, tomando como base el principio de seguridad jurídica a efectos de la interpretación del Derecho de la Unión Europea, viene a reforzar el concepto uniforme y comunitario de establecimiento permanente en sede del impuesto sobre el valor añadido, que pivota sobre el reconocimiento de la realidad transaccional y la personalidad jurídica de las entidades como contribuyentes independientes, a pesar de las relaciones de control financiero, económico y organizativas propias de un grupo de empresas —reconocidas a efectos del régimen especial de grupos de IVA—, de manera que enfoques de «sustancia vs forma» sólo resultan excepcionalmente de aplicación, en este contexto, allí donde la administración acredite la existencia de elusión fiscal del impuesto.
