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PUBLICACIÓN
La limitación de riesgos empresariales como motivo económico válido a efectos del régimen de neutralidad fiscal
20 de noviembre, 2020
La Audiencia Nacional, en su Sentencia de 16 de julio de 2020 (rec. núm.128 / 2017 ), analiza si concurren motivos económicos válidos en una operación de escisión total que se acogió al régimen de neutralidad fiscal e implicó a tres entidades integrantes de un grupo familiar, en virtud de la cual una entidad transmitió su negocio de hostelería a otra, mientras que el inmueble en el que venía desarrollando su actividad se transmitió a una tercera sociedad —dedicada al arrendamiento de inmuebles—.
En ese contexto la Administración —cuyo criterio confirmó el Tribunal Económico Administrativo Central— entendió que la finalidad de la operación era exclusivamente fiscal, traducida en la ventaja que suponía el diferimiento de las plusvalías implícitas en los activos objeto de escisión. No aceptó, por tanto, como motivos económicos válidos, la racionalización y reorganización del patrimonio de los socios de las sociedades intervinientes en la operación que, tratando de preservar el patrimonio familiar, consideraron oportuno separar la actividad económica consistente en la prestación de servicios de hostelería respecto de la tenencia y explotación de los inmuebles donde la misma se viene desarrollando.
Pues bien, la Audiencia Nacional estimó la pretensión de las entidades recurrentes sobre la base de los siguientes argumentos:
— La aplicación de la cláusula anti-abuso establecida en el artículo 96.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades —aplicable ratione temporis—, implica que se deniegue la aplicación del régimen especial de neutralidad fiscal cuando el «principal objetivo» buscado por la operación, en éste caso de escisión, sea «el fraude o la evasión fiscal». Debe, por ello, realizarse una valoración conjunta de la operación realizada, atendiendo a las circunstancias concurrentes, anteriores y posteriores a la operación, examinando así si las mismas responden al objetivo de conseguir que la fiscalidad no resulte un obstáculo en la toma de decisiones sobre reestructuraciones empresariales, de manera que la fiscalidad se aprecie como un elemento neutral en dichas decisiones y no sea la causa principal de su realización.
— En todo caso, ha de tenerse en cuenta que el hecho de alcanzar una mejor eficiencia fiscal no es un impedimento a la aplicación de este régimen especial. De igual modo, tampoco lo es pretender obtener las ventajas fiscales en sí del régimen de diferimiento, pues si tales ventajas fueran las únicas obtenidas, y la operación respondiera a una racionalización o reestructuración empresarial, no cabría sino conceder el régimen. En ese entendimiento, no tiene sentido aplicar la cláusula anti-abuso precisamente para evitar el diferimiento que el régimen especial conlleva, pues en ese caso éste nunca resultaría aplicable. No obstante, claro está, ello será así siempre y cuando, junto a él, existan razones fundadas que evidencien una mejora de la estructura económica o una mayor racionalización de las actividades, pues la planificación fiscal de las actividades económicas es un comportamiento perfectamente legítimo.
— Lo esencial, entonces, es determinar si existe o no «motivo económico válido» y, por lo tanto, si en este caso puede considerarse como tal la finalidad de «salvaguardar el patrimonio inmobiliario del riesgo del desarrollo de la actividad empresarial de hostelería».
Pues bien, en relación con esta última cuestión el tribunal aplica la doctrina del Tribunal Supremo que, en su Sentencia de 23 de noviembre de 2016 (rec. núm 3742/2015), casó una sentencia de la propia Audiencia Nacional al entender, en contra del criterio de ésta, que la finalidad de «separar parte del patrimonio empresarial para limitar los riesgos de las distintas actividades desarrolladas», constituye un motivo económico válido que permite rechazar que las operaciones realizadas en ese caso tuvieran como objetivo principal la elusión fiscal. Así pues, invocando la doctrina del Tribunal Supremo, la Audiencia Nacional falla en este caso estimando las pretensiones de las entidades recurrentes, sucesoras de la sociedad escindida.
En ese contexto la Administración —cuyo criterio confirmó el Tribunal Económico Administrativo Central— entendió que la finalidad de la operación era exclusivamente fiscal, traducida en la ventaja que suponía el diferimiento de las plusvalías implícitas en los activos objeto de escisión. No aceptó, por tanto, como motivos económicos válidos, la racionalización y reorganización del patrimonio de los socios de las sociedades intervinientes en la operación que, tratando de preservar el patrimonio familiar, consideraron oportuno separar la actividad económica consistente en la prestación de servicios de hostelería respecto de la tenencia y explotación de los inmuebles donde la misma se viene desarrollando.
Pues bien, la Audiencia Nacional estimó la pretensión de las entidades recurrentes sobre la base de los siguientes argumentos:
— La aplicación de la cláusula anti-abuso establecida en el artículo 96.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades —aplicable ratione temporis—, implica que se deniegue la aplicación del régimen especial de neutralidad fiscal cuando el «principal objetivo» buscado por la operación, en éste caso de escisión, sea «el fraude o la evasión fiscal». Debe, por ello, realizarse una valoración conjunta de la operación realizada, atendiendo a las circunstancias concurrentes, anteriores y posteriores a la operación, examinando así si las mismas responden al objetivo de conseguir que la fiscalidad no resulte un obstáculo en la toma de decisiones sobre reestructuraciones empresariales, de manera que la fiscalidad se aprecie como un elemento neutral en dichas decisiones y no sea la causa principal de su realización.
— En todo caso, ha de tenerse en cuenta que el hecho de alcanzar una mejor eficiencia fiscal no es un impedimento a la aplicación de este régimen especial. De igual modo, tampoco lo es pretender obtener las ventajas fiscales en sí del régimen de diferimiento, pues si tales ventajas fueran las únicas obtenidas, y la operación respondiera a una racionalización o reestructuración empresarial, no cabría sino conceder el régimen. En ese entendimiento, no tiene sentido aplicar la cláusula anti-abuso precisamente para evitar el diferimiento que el régimen especial conlleva, pues en ese caso éste nunca resultaría aplicable. No obstante, claro está, ello será así siempre y cuando, junto a él, existan razones fundadas que evidencien una mejora de la estructura económica o una mayor racionalización de las actividades, pues la planificación fiscal de las actividades económicas es un comportamiento perfectamente legítimo.
— Lo esencial, entonces, es determinar si existe o no «motivo económico válido» y, por lo tanto, si en este caso puede considerarse como tal la finalidad de «salvaguardar el patrimonio inmobiliario del riesgo del desarrollo de la actividad empresarial de hostelería».
Pues bien, en relación con esta última cuestión el tribunal aplica la doctrina del Tribunal Supremo que, en su Sentencia de 23 de noviembre de 2016 (rec. núm 3742/2015), casó una sentencia de la propia Audiencia Nacional al entender, en contra del criterio de ésta, que la finalidad de «separar parte del patrimonio empresarial para limitar los riesgos de las distintas actividades desarrolladas», constituye un motivo económico válido que permite rechazar que las operaciones realizadas en ese caso tuvieran como objetivo principal la elusión fiscal. Así pues, invocando la doctrina del Tribunal Supremo, la Audiencia Nacional falla en este caso estimando las pretensiones de las entidades recurrentes, sucesoras de la sociedad escindida.
