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La obligación de instar el cobro de un crédito mediante «requerimiento notarial» para modificar la base imponible del IVA: cambio de criterio del TEAC
21 de noviembre, 2022
El Tribunal Económico Administrativo Central, en su Resolución de 20 de septiembre de 2022 (RG 3635/2020), analiza la posibilidad de modificar la base imponible del impuesto sobre el valor añadido cuando existan créditos correspondientes a las cuotas repercutidas que sean total o parcialmente incobrables, modificando su criterio anterior relativo a la interpretación que debe hacerse, a esos efectos, del requisito establecido en el artículo 80.Cuatro, regla 4ª, de la Ley 37/1992, relativo a la obligación del sujeto pasivo de haber instado su cobro mediante requerimiento notarial al deudor.
En el caso analizado, no se instó el cobro del crédito mediante requerimiento notarial al deudor, sino mediante acta notarial de remisión de documentos por correo, extremo que condujo a la Administración Tributaria a considerar que las actas de remisión de documentos por correo no incorporan los elementos exigidos a las actas de requerimiento notarial, en aplicación de la consulta V2534-10, de 24 de noviembre, de la Dirección General de Tributos, en la que se da cuenta de un informe de la Dirección General de los Registros y del Notariado, indicando que el concepto de requerimiento notarial es unívoco y recoge el contenido de este tipo de acta notarial.
Por su parte, la entidad reclamante, a efectos de justificar el cumplimiento del requisito objeto de controversia, alega que las actas de remisión de documentos por correo cumplen las mismas funciones que los requerimientos notariales, e incluso su utilización mejoraría la eficiencia y gestión del impuesto, ya que con las mismas se soluciona el grave problema de competencia territorial de que adolecen los requerimientos notariales.
A efectos de resolver la cuestión, el Tribunal Central argumenta lo siguiente:
— En la propia consulta vinculante antes citada —sobre cuya base la Administración Tributaria consideró incumplido el requisito objeto de análisis—, se reconoce que incluso la Dirección General de Registros y del Notariado advirtió —tras la introducción por el Real Decreto 45/2007 y la consiguiente posibilidad de que el Notario pueda efectuar las notificaciones y los requerimientos enviando al destinatario la cédula, copia o carta por correo certificado con aviso de recibo—, que la distinción entre las actas de notificación y requerimiento y las actas de envío de documentos por correo certificado con aviso de servicio, se vuelve borrosa.
— Teniendo en cuenta lo anterior, y como ocurre en el supuesto analizado, cuando el documento remitido es un requerimiento de pago —con la particularidad de que quien realiza la intimación de pago no es el Notario por encargo del acreedor, sino el deudor mismo—, las consecuencias prácticas vendrían a ser las mismas que las de un requerimiento notarial efectuado por correo certificado con aviso de recibo. Dicho criterio, advierte el tribunal, no sólo se había admitido previamente por algunos Tribunales Superiores de Justicia, sino que recientemente ha resultado avalado por el propio Tribunal Supremo, en Sentencias como la de 2 de junio de 2022 (rec. núm. 3441/2020) y de 9 de junio de 2022 (rec. núm. 6388/2020).
— De los citados fallos del Alto Tribunal, cabe recordar las siguientes conclusiones:
(a) El artículo 80. Cuatro, regla 4ª, de la Ley 37/1992, debe interpretarse en el sentido de que el requisito legal de que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante requerimiento notarial al deudor se satisface con cualquier clase de comunicación a éste por conducto notarial, cualquiera que sea la modalidad del acta extendida al efecto.
(b) No se precisa, para la observancia de tal requisito, el empleo de fórmula especial alguna que singularice unas clases de actas notariales en menoscabo de otras.
(c) Es contrario al principio de neutralidad del impuesto sobre el valor añadido, exigir el cumplimiento de requisitos formales extremos, rigurosos o el empleo de fórmulas solemnes.
(d) Por otra parte, la aplicación del principio aplicable en materia fiscal armonizada, del predominio de la forma sobre el fondo, ha de conducir a la conclusión referida.
A la vista de las citadas sentencias del Tribunal Supremo, el Tribunal Central modifica ahora su criterio anterior, de forma que el artículo 80.Cuatro, regla 4ª, de la Ley 37/1992, debe interpretarse en el sentido de que el requisito legal de que el sujeto pasivo haya instado el cobro de su crédito mediante requerimiento notarial al deudor, «se satisface con cualquier clase de comunicación a éste por conducto notarial, cualquier que sea la modalidad del acta extendida al efecto, por lo que no se precisa, para la observancia de tal requisito, el empleo de fórmula especial alguna que singularice unas clases de actas notariales en menoscabo de otras».
El criterio anterior puede conectarse también con pronunciamientos del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en los que éste aboga por un enfoque antiformalista a efectos de la aplicación de la regulación del impuesto sobre el valor añadido, en aras de garantizar el principio de neutralidad fiscal (Sentencia de 29 de septiembre de 2022, asunto C-235/21).
En el caso analizado, no se instó el cobro del crédito mediante requerimiento notarial al deudor, sino mediante acta notarial de remisión de documentos por correo, extremo que condujo a la Administración Tributaria a considerar que las actas de remisión de documentos por correo no incorporan los elementos exigidos a las actas de requerimiento notarial, en aplicación de la consulta V2534-10, de 24 de noviembre, de la Dirección General de Tributos, en la que se da cuenta de un informe de la Dirección General de los Registros y del Notariado, indicando que el concepto de requerimiento notarial es unívoco y recoge el contenido de este tipo de acta notarial.
Por su parte, la entidad reclamante, a efectos de justificar el cumplimiento del requisito objeto de controversia, alega que las actas de remisión de documentos por correo cumplen las mismas funciones que los requerimientos notariales, e incluso su utilización mejoraría la eficiencia y gestión del impuesto, ya que con las mismas se soluciona el grave problema de competencia territorial de que adolecen los requerimientos notariales.
A efectos de resolver la cuestión, el Tribunal Central argumenta lo siguiente:
— En la propia consulta vinculante antes citada —sobre cuya base la Administración Tributaria consideró incumplido el requisito objeto de análisis—, se reconoce que incluso la Dirección General de Registros y del Notariado advirtió —tras la introducción por el Real Decreto 45/2007 y la consiguiente posibilidad de que el Notario pueda efectuar las notificaciones y los requerimientos enviando al destinatario la cédula, copia o carta por correo certificado con aviso de recibo—, que la distinción entre las actas de notificación y requerimiento y las actas de envío de documentos por correo certificado con aviso de servicio, se vuelve borrosa.
— Teniendo en cuenta lo anterior, y como ocurre en el supuesto analizado, cuando el documento remitido es un requerimiento de pago —con la particularidad de que quien realiza la intimación de pago no es el Notario por encargo del acreedor, sino el deudor mismo—, las consecuencias prácticas vendrían a ser las mismas que las de un requerimiento notarial efectuado por correo certificado con aviso de recibo. Dicho criterio, advierte el tribunal, no sólo se había admitido previamente por algunos Tribunales Superiores de Justicia, sino que recientemente ha resultado avalado por el propio Tribunal Supremo, en Sentencias como la de 2 de junio de 2022 (rec. núm. 3441/2020) y de 9 de junio de 2022 (rec. núm. 6388/2020).
— De los citados fallos del Alto Tribunal, cabe recordar las siguientes conclusiones:
(a) El artículo 80. Cuatro, regla 4ª, de la Ley 37/1992, debe interpretarse en el sentido de que el requisito legal de que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante requerimiento notarial al deudor se satisface con cualquier clase de comunicación a éste por conducto notarial, cualquiera que sea la modalidad del acta extendida al efecto.
(b) No se precisa, para la observancia de tal requisito, el empleo de fórmula especial alguna que singularice unas clases de actas notariales en menoscabo de otras.
(c) Es contrario al principio de neutralidad del impuesto sobre el valor añadido, exigir el cumplimiento de requisitos formales extremos, rigurosos o el empleo de fórmulas solemnes.
(d) Por otra parte, la aplicación del principio aplicable en materia fiscal armonizada, del predominio de la forma sobre el fondo, ha de conducir a la conclusión referida.
A la vista de las citadas sentencias del Tribunal Supremo, el Tribunal Central modifica ahora su criterio anterior, de forma que el artículo 80.Cuatro, regla 4ª, de la Ley 37/1992, debe interpretarse en el sentido de que el requisito legal de que el sujeto pasivo haya instado el cobro de su crédito mediante requerimiento notarial al deudor, «se satisface con cualquier clase de comunicación a éste por conducto notarial, cualquier que sea la modalidad del acta extendida al efecto, por lo que no se precisa, para la observancia de tal requisito, el empleo de fórmula especial alguna que singularice unas clases de actas notariales en menoscabo de otras».
El criterio anterior puede conectarse también con pronunciamientos del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en los que éste aboga por un enfoque antiformalista a efectos de la aplicación de la regulación del impuesto sobre el valor añadido, en aras de garantizar el principio de neutralidad fiscal (Sentencia de 29 de septiembre de 2022, asunto C-235/21).
