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PUBLICACIÓN
Tratamiento fiscal de los sistemas de retribución flexible para los trabajadores impatriados
16 de septiembre, 2020
La Dirección General de Tributos, en su consulta vinculante V0589-20, de 16 de marzo, analiza si los trabajadores acogidos al régimen especial de impatriados regulado en el artículo 93 de la Ley 35/2006, pueden aplicar las exenciones y supuestos de no sujeción regulados en el artículo 42 de dicho texto legal cuando la entidad española empleadora les satisface rentas en especie. En particular, en el caso examinado dichas rentas se traducirían en fórmulas directas e indirectas de gastos por comedores de empresa, gastos por seguros de enfermedad, fórmulas indirectas de pago del servicio público de transporte colectivo de viajeros, entrega de acciones y contratación, directa o indirectamente, del servicio de primer ciclo de educación infantil a los hijos de los trabajadores con terceros debidamente autorizados. Asimismo, en algunos casos, satisface cantidades destinadas a actualización, capacitación o reciclaje.
A efectos de responder a esta cuestión, el centro directivo invoca el criterio vertido en su consulta vinculante V0401-16 —relativa al tratamiento fiscal de los sistemas de retribución flexible para los trabajadores no residentes—. En ella, partiendo de lo dispuesto en el citado artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la Dirección General apuntaba que los rendimientos del trabajo en especie —definidos como aquellos que derivan de las relaciones laborales entre una empresa y sus empleados, consistentes en la utilización, consumo u obtención por éstos, y para fines particulares, de determinados bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado—, deben distinguirse de aquellos otros supuestos en los que se produce una simple mediación de pago por parte de la empresa, respecto de gastos efectuados por el empleado. En estos casos la empresa se limitaría a abonar una cantidad por cuenta y orden del empleado, por lo que la contraprestación exigible por el trabajador a la empresa no consiste en la utilización, consumo u obtención de bienes, derechos o servicios, sino que se trata de una contraprestación que la empresa tiene la obligación de satisfacer de forma dineraria a un tercero, en virtud del mandato realizado por el empleado. De ese modo, habría que entender que el trabajador destina parte de sus retribuciones dinerarias a la adquisición de determinados bienes, derechos o servicios, realizándose el pago de los mismos directamente por el empleador.
En consecuencia, tratándose de simples mediaciones de pago realizadas en los términos descritos, las cantidades abonadas por la empresa a un tercero no podrán calificarse como rendimientos del trabajo en especie para el trabajador, debiendo considerarse como una aplicación de los rendimientos de trabajo dinerarios.
De todos modos, tal y como puntualiza el centro directivo, no siempre que el empleador satisfaga o abone cantidades a terceros para que éstos proporcionen a su trabajador el bien, derecho o servicio de que se trate, estaremos en presencia de retribuciones dinerarias por considerar que existe mediación del pago, ya que en ocasiones la retribución en especie se instrumenta mediante un pago directo del empleador al tercero en cumplimiento de los compromisos asumidos con sus trabajadores, es decir, para hacer efectiva la retribución en especie acordada. En este sentido y para que pueda operar tal supuesto, la Dirección General de Tributos apunta la necesidad de que la retribución en especie esté así pactada con los trabajadores, ya sea en el convenio colectivo o en el propio contrato de trabajo.
En definitiva, si la empresa viniera obligada -—en función de convenio o contrato— a suministrar a los trabajadores impatriados el bien, derecho o servicio de que se trate, entonces las cantidades pagadas por la empresa a los suministradores no se considerarían como un supuesto de mediación de pago, en términos anteriormente señalados, sino como retribuciones en especie acordadas en el contrato de trabajo, por lo que resultarían de aplicación todas las previsiones que respecto a dichas rentas se recogen en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
A efectos de responder a esta cuestión, el centro directivo invoca el criterio vertido en su consulta vinculante V0401-16 —relativa al tratamiento fiscal de los sistemas de retribución flexible para los trabajadores no residentes—. En ella, partiendo de lo dispuesto en el citado artículo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la Dirección General apuntaba que los rendimientos del trabajo en especie —definidos como aquellos que derivan de las relaciones laborales entre una empresa y sus empleados, consistentes en la utilización, consumo u obtención por éstos, y para fines particulares, de determinados bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado—, deben distinguirse de aquellos otros supuestos en los que se produce una simple mediación de pago por parte de la empresa, respecto de gastos efectuados por el empleado. En estos casos la empresa se limitaría a abonar una cantidad por cuenta y orden del empleado, por lo que la contraprestación exigible por el trabajador a la empresa no consiste en la utilización, consumo u obtención de bienes, derechos o servicios, sino que se trata de una contraprestación que la empresa tiene la obligación de satisfacer de forma dineraria a un tercero, en virtud del mandato realizado por el empleado. De ese modo, habría que entender que el trabajador destina parte de sus retribuciones dinerarias a la adquisición de determinados bienes, derechos o servicios, realizándose el pago de los mismos directamente por el empleador.
En consecuencia, tratándose de simples mediaciones de pago realizadas en los términos descritos, las cantidades abonadas por la empresa a un tercero no podrán calificarse como rendimientos del trabajo en especie para el trabajador, debiendo considerarse como una aplicación de los rendimientos de trabajo dinerarios.
De todos modos, tal y como puntualiza el centro directivo, no siempre que el empleador satisfaga o abone cantidades a terceros para que éstos proporcionen a su trabajador el bien, derecho o servicio de que se trate, estaremos en presencia de retribuciones dinerarias por considerar que existe mediación del pago, ya que en ocasiones la retribución en especie se instrumenta mediante un pago directo del empleador al tercero en cumplimiento de los compromisos asumidos con sus trabajadores, es decir, para hacer efectiva la retribución en especie acordada. En este sentido y para que pueda operar tal supuesto, la Dirección General de Tributos apunta la necesidad de que la retribución en especie esté así pactada con los trabajadores, ya sea en el convenio colectivo o en el propio contrato de trabajo.
En definitiva, si la empresa viniera obligada -—en función de convenio o contrato— a suministrar a los trabajadores impatriados el bien, derecho o servicio de que se trate, entonces las cantidades pagadas por la empresa a los suministradores no se considerarían como un supuesto de mediación de pago, en términos anteriormente señalados, sino como retribuciones en especie acordadas en el contrato de trabajo, por lo que resultarían de aplicación todas las previsiones que respecto a dichas rentas se recogen en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
