Es inconstitucional condicionar la aplicación del tipo de gravamen reducido de AJD para las sociedades de garantía recíproca, a su domiciliación en una determinada comunidad autónoma

El Tribunal Constitucional, en su Sentencia 20/2026, de 25 de febrero, resuelve la cuestión de inconstitucionalidad promovida por el Tribunal Superior de Justicia de Galicia en relación con el artículo 15.6 del texto refundido de las disposiciones legales de la Comunidad Autónoma de Galicia en materia de tributos cedidos por el Estado, aprobado por el Decreto Legislativo 1/2011, de 28 de julio. Dicho precepto, en el que se regulan los tipos de gravamen aplicables en la modalidad impositiva de actos jurídicos documentados (AJD) del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados (ITPAJD), contempla la aplicación de un tipo reducido del 0,1% —siendo el 1,5% el tipo de gravamen general— para «las primeras copias de escrituras o actas notariales que formalicen la constitución, modificación y cancelación de derechos reales de garantía, cuando el sujeto pasivo sea una sociedad de garantía recíproca con domicilio social en el territorio de la Comunidad Autónoma de Galicia». Pues bien, es precisamente ese último inciso el que el órgano promotor, así como el fiscal general del Estado, el abogado del Estado y la entidad recurrente en el proceso a quo, consideran que podría vulnerar el principio de igualdad recogido en el artículo 14 de la Constitución, en conexión con los artículos 139.2 y 157.2, también de la Carta Magna, y el artículo 9 c) de la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de financiación de las comunidades autónomas (LOFCA).

A esos efectos, cabe recordar que las sociedades de garantía recíproca tienen como actividad principal el otorgamiento de garantías personales a favor de sus socios para las operaciones que estos realicen dentro del giro o tráfico de las empresas de que sean titulares (artículo 2 de la Ley 1/1994), siendo habitual que éstos, a su vez, constituyan una «contragarantía» en favor de la sociedad de garantía recíproca, en general, una hipoteca de máximo (artículo 10.3 de la Ley 1/1994), estando los documentos notariales en los que se formalizan tales «contragarantías» sujetos a la modalidad impositiva de AJD, sobre cuyo tipo de gravamen tienen competencia las comunidades autónomas.

Pues bien, en ese contexto y a efectos de resolver la cuestión, el Tribunal Constitucional repara previamente en los siguientes aspectos.

En primer lugar, recuerda que el principio de igualdad ante la ley, recogido en el artículo 14 de la Constitución y modulado a efectos tributarios en su artículo 31, veta la concesión de beneficios tributarios injustificados que puedan constituir una quiebra del deber genérico de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos. De ese modo, una exención será constitucionalmente válida siempre que responda a fines de interés general que la justifiquen, quedando, en caso contrario, proscrita. Por tanto, en el caso analizado lo relevante no será la existencia misma de una medida diferente en el territorio nacional, «sino la existencia o no de una justificación razonable que legitime la medida diferente», así como «la proporcionalidad de la medida, entendida como adecuación razonable al fin legítimo constitucionalmente perseguido».

En segundo lugar, el tribunal alude a las garantías establecidas en la Constitución para proteger la unidad de mercado, entendida como el espacio donde se protege la libre circulación de personas y bienes y las condiciones esenciales de ejercicio de la actividad económica en términos de igualdad, garantías que suponen un límite en sí a la diversidad regulatoria de las comunidades autónomas en el ejercicio de sus competencias. En ese sentido operan, entre otras, la reserva competencial al Estado de ámbitos materiales concretos de manera exclusiva y excluyente, o los principios del artículo 139.2 del texto constitucional. Este último asegura, precisamente, la libre circulación de mercancías y personas en todo el territorio español proscribiendo las regulaciones o medidas de signo proteccionista que dificulten injustificadamente en un territorio la comercialización de productos de otras zonas o el ejercicio de actividades empresariales por parte de personas procedentes de otros lugares. En la misma línea, preceptos como el artículo 157.2 de la Constitución o el artículo 9 c) de la LOFCA, suponen una especificación del artículo 139.2 de la Constitución en el ámbito tributario, vetando el establecimiento autonómico de medidas tributarias proteccionistas y discriminatorias.

Además, señala también el tribunal, esa misma perspectiva de prohibición de discriminación contra empresas o personas por razón de su nacionalidad o residencia es la que sigue el Tribunal de Justicia de la Unión Europea cuando examina si las medidas de los Estados miembros vulneran las libertades de circulación, examinando las posibles «diferencias de trato» entre situaciones «comparables» y su posible justificación desde un punto de vista «objetivo y razonable».

Teniendo en cuenta todo lo anterior, el Tribunal Constitucional resuelve la cuestión objeto de controversia en los siguientes términos.

Considera, en primer lugar, que las sociedades de garantía recíproca que realizan las operaciones a que se refiere el artículo 15.6 del Decreto Legislativo 1/2011 y están domiciliadas en Galicia, se hallan en una situación «comparable» a la aquellas que, con idéntica actividad, no tienen su domicilio social en dicha comunidad. En ese sentido, señala, tanto unas como otras operan de igual modo, prestando el mismo servicio de aval y, en contrapartida, adquieren un derecho real de garantía. Por tanto, determina el tribunal, el criterio del domicilio social que recoge el inciso discutido no guarda relación alguna con la capacidad de pago sometida a gravamen en el ITPAJD, que es la adquisición en documento notarial de un derecho real de garantía sobre un bien sito en Galicia.

En segundo lugar, el Tribunal Constitucional, entiende que no existe una finalidad «objetiva y razonable» que legitime el trato desigual de las situaciones comparables descritas, separándose así del criterio de la Xunta y del Parlamento de Galicia que justifican la medida en la necesidad de incentivar la domiciliación de las sociedades de garantía recíproca en Galicia para apoyar al tejido empresarial gallego y fomentar el desarrollo económico regional.

A tenor del tribunal, no se vislumbra qué incidencia puede tener que el lugar de domiciliación de la sociedad de garantía recíproca que presta avales a las pequeñas y medianas empresas de Galicia radique en esta comunidad. Y ello, porque lo relevante para las empresas es recibir la asistencia financiera que le presta la sociedad de garantía recíproca, que puede actuar a distancia o por medio de sucursales sitas en Galicia, aunque su domicilio social no radique en dicha comunidad, como es el caso de la recurrente en el proceso a quo. Por otra parte, añade el tribunal, el alegado propósito de incentivar la domiciliación de sociedades de garantía recíproca en Galicia implica reconocer de forma expresa una diferencia de trato fiscal basada en la procedencia, origen, residencia o domicilio fiscal del contribuyente, «beneficiando al local por su condición de local y perjudicando al foráneo por su condición de foráneo».

En tercer lugar, apunta el Tribunal Constitucional, la medida controvertida tampoco puede ampararse en la potestad tributaria autonómica pues «no estamos ante un supuesto en el que la diferencia de trato venga dada por una pluralidad de normas fruto de la propia diversidad territorial en que se configura la Nación española, sino ante un supuesto en el que la diferencia se consagra en una única norma, acudiendo para ello a la residencia o no en el territorio de la comunidad autónoma».

En definitiva, concluye el Tribunal Constitucional, circunscribir la aplicación del tipo de gravamen reducido que nos ocupa a las sociedades de garantía recíproca con domicilio social en Galicia, supone introducir «un factor de diferenciación carente de justificación en un interés constitucional prevalente y protegible, lo que determina, sin necesidad de proseguir con el juicio de proporcionalidad, que se infrinja el principio de igualdad ante la ley tributaria de los arts. 14 y 31.1 CE y la prohibición de que las comunidades autónomas adopten medidas que afecten a la libertad de circulación y de establecimiento de personas y bienes que se establece en los artículos 139.2 y 157.2 CE y 9 c) LOFCA».

En consecuencia, el Tribunal Constitucional declara inconstitucional y nulo el inciso «con domicilio social en el territorio de la Comunidad Autónoma de Galicia» del precepto cuestionado, destacando el hecho de que el fallo no limita los efectos de su declaración de inconstitucionalidad.

Teniendo en cuenta el pronunciamiento del Tribunal Constitucional, habrá de tomar en consideración sus conclusiones a efectos de evaluar las normas análogas a la aquí analizada aprobadas en otras comunidades autónomas —como Madrid, Cataluña, Valencia, Canarias, Baleares, Aragón o Extremadura, entre otras—, mientras que otras —como Castilla-La Mancha— contemplan para las mismas operaciones bonificaciones en la cuota del 99% ligadas también al domicilio social en dicho territorio. De igual modo, los argumentos del tribunal podrían servir de base para cuestionar la legalidad de otros incentivos fiscales autonómicos cuya aplicación, al igual que sucedía en este caso, pueda ligarse al domicilio social de los contribuyentes.