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El efecto vertical de las directivas no transpuestas en plazo: impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados
3 de febrero, 2021
El Tribunal Supremo, en sus sentencias de 25 de septiembre y 11 de noviembre de 2020 (rec. núm. 1679/2018 y 4175/2018, respectivamente) determina en casación que, cuando el Estado se demore en la transposición de una directiva al ordenamiento interno, entonces la directiva será directamente aplicable durante el tiempo que transcurra desde la finalización del plazo para la transposición y hasta que ésta se realice efectivamente.
En concreto, las citadas sentencias analizaron si los artículos 3 y 5 de la Directiva 2008/7/CE, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales, tuvieron efecto vertical directo en relación con operaciones de ampliación de capital formalizadas entre el 1 de enero de 2009 y el 31 de octubre de 2012, esto es, una vez finalizado el plazo conferido para la transposición de aquélla al Derecho español y antes de su efectiva incorporación al mismo.
La entidad recurrente, que así lo entendió, presentó autoliquidación por la modalidad de operaciones societarias, pero no por transmisiones patrimoniales onerosas, considerando que, en virtud del referido efecto vertical, en ese momento era aplicable la citada directiva y no, por tanto, lo establecido en el artículo 108.2 de la Ley del Mercado de Valores —como defendieron tanto la Administración como la sentencia recurrida—.
Analizando la cuestión, el Tribunal Supremo recuerda que la Comisión Europea aprobó en 2010 un dictamen motivado en el que instaba al legislador español a modificar el artículo 108.2 de la Ley del Mercado de Valores, por ser contrario a la Directiva 2008/7. Tal y como se señaló en dicho dictamen, a tenor del artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del mercado de valores, el contribuyente que, a consecuencia de una aportación de capital, obtuviese una posición tal que le permitiese ejercer el control sobre esa entidad o, una vez obtenido el control, aumentase su participación en el capital social de la misma, tendría que abonar un impuesto sobre la transmisión patrimonial (con un tipo impositivo cifrado entre el 6 % y el 7 %), además del impuesto sobre aportaciones (1 %) pagado por la empresa que amplía su capital. No obstante, y teniendo en cuenta que la citada directiva permite a los Estados miembros recaudar un impuesto sobre aportaciones societarias, siempre que su tipo de gravamen no supere el 1 %, con ocasión de la ampliación de capital, pero no permite, sin embargo, como era el caso español, que las aportaciones de capital se graven por otro impuesto distinto, como el de transmisiones patrimoniales onerosas.
La aludida incompatibilidad terminó provocando la modificación del citado artículo 108.2 para establecer que las operaciones realizadas en el mercado primario, entre ellas la que nos ocupa —ampliación de capital—, dejan de tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.
Pues bien, el Alto Tribunal, aunque confirma que esa nueva redacción no puede aplicarse retroactivamente a la operación de ampliación de capital objeto de controversia, sí entiende que tanto la Administración como la sentencia de instancia debieron proceder de otro modo, atendiendo al efecto vertical directo de la directiva.
Concluye así el Tribunal considerando que el criterio mantenido en el fallo recurrido es contrario a derecho, y ello, tanto por aplicación de la doctrina jurisprudencial de la eficacia vertical directa de la normativa comunitaria respecto al ordenamiento jurídico interno —que en este caso exige la aplicación de los artículos 3 y 5 de la Directiva 2008/7—, como por aplicación del artículo 15 de la citada directiva.
En concreto, las citadas sentencias analizaron si los artículos 3 y 5 de la Directiva 2008/7/CE, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales, tuvieron efecto vertical directo en relación con operaciones de ampliación de capital formalizadas entre el 1 de enero de 2009 y el 31 de octubre de 2012, esto es, una vez finalizado el plazo conferido para la transposición de aquélla al Derecho español y antes de su efectiva incorporación al mismo.
La entidad recurrente, que así lo entendió, presentó autoliquidación por la modalidad de operaciones societarias, pero no por transmisiones patrimoniales onerosas, considerando que, en virtud del referido efecto vertical, en ese momento era aplicable la citada directiva y no, por tanto, lo establecido en el artículo 108.2 de la Ley del Mercado de Valores —como defendieron tanto la Administración como la sentencia recurrida—.
Analizando la cuestión, el Tribunal Supremo recuerda que la Comisión Europea aprobó en 2010 un dictamen motivado en el que instaba al legislador español a modificar el artículo 108.2 de la Ley del Mercado de Valores, por ser contrario a la Directiva 2008/7. Tal y como se señaló en dicho dictamen, a tenor del artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del mercado de valores, el contribuyente que, a consecuencia de una aportación de capital, obtuviese una posición tal que le permitiese ejercer el control sobre esa entidad o, una vez obtenido el control, aumentase su participación en el capital social de la misma, tendría que abonar un impuesto sobre la transmisión patrimonial (con un tipo impositivo cifrado entre el 6 % y el 7 %), además del impuesto sobre aportaciones (1 %) pagado por la empresa que amplía su capital. No obstante, y teniendo en cuenta que la citada directiva permite a los Estados miembros recaudar un impuesto sobre aportaciones societarias, siempre que su tipo de gravamen no supere el 1 %, con ocasión de la ampliación de capital, pero no permite, sin embargo, como era el caso español, que las aportaciones de capital se graven por otro impuesto distinto, como el de transmisiones patrimoniales onerosas.
La aludida incompatibilidad terminó provocando la modificación del citado artículo 108.2 para establecer que las operaciones realizadas en el mercado primario, entre ellas la que nos ocupa —ampliación de capital—, dejan de tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.
Pues bien, el Alto Tribunal, aunque confirma que esa nueva redacción no puede aplicarse retroactivamente a la operación de ampliación de capital objeto de controversia, sí entiende que tanto la Administración como la sentencia de instancia debieron proceder de otro modo, atendiendo al efecto vertical directo de la directiva.
Concluye así el Tribunal considerando que el criterio mantenido en el fallo recurrido es contrario a derecho, y ello, tanto por aplicación de la doctrina jurisprudencial de la eficacia vertical directa de la normativa comunitaria respecto al ordenamiento jurídico interno —que en este caso exige la aplicación de los artículos 3 y 5 de la Directiva 2008/7—, como por aplicación del artículo 15 de la citada directiva.
