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PUBLICACIÓN
Prescripción del derecho a la devolución de ingresos indebidos derivado de la regularización practicada a un tercero
31 de agosto, 2020
El Tribunal Supremo, en la Sentencia de 11 de junio de 2020 (rec. núm 3887/2017), determina en casación cuándo ha de comenzar a computarse el plazo de prescripción para solicitar la devolución de ingresos indebidos cuando el reconocimiento de tal derecho para un sujeto, deriva de la regularización practicada por la Administración a otro obligado tributario.
En el supuesto analizado, una entidad que había incluido en su impuesto sobre sociedades los ingresos generados por las comisiones abonadas por otra sociedad, solicitó la devolución de ingresos indebidos una vez que adquirió firmeza la liquidación resultante de la regularización efectuada a la entidad pagadora de aquéllas —momento en el que ya habían transcurrido más de cuatro años desde que se había efectuado el ingreso—, regularización que la Administración llevó a cabo al considerar que dichas cantidades no tenían para esa entidad la consideración de gastos deducibles por constituir, realmente, una retribución por la participación en capitales propios.
Pues bien, en ese contexto la Administración entendió que el plazo para solicitar la devolución había prescrito para la perceptora de las citadas cantidades, considerando que el inicio del mismo viene determinado por el momento en el que se realiza el ingreso cuya devolución se pretende.
En contra de tal criterio, la actora alega que «en materia de devolución de ingresos indebidos resulta de aplicación la doctrina de la actio nata, de modo que, hasta que el ingreso no es indebido, no nace el derecho a solicitar su devolución». Considera así que hasta que no existió un pronunciamiento firme que concluyera que la contabilización del gasto en sede de la entidad regularizada había sido incorrecta, dando lugar a la liquidación e ingreso correspondiente por parte de esta entidad, no cabía argumentar que el correlativo ingreso era igualmente inexistente, añadiendo que «si una operación es calificada como simulada, lo es a todos los efectos, en su doble vertiente de ingreso y gasto».
El Tribunal Supremo, por su parte, afronta la resolución de la controversia atendiendo a las circunstancias concurrentes en este caso, entre las que destaca la correlación del gasto considerado por la entidad regularizada como deducible y el ingreso declarado por la recurrente; el hecho de que la Administración no hubiera comprobado la situación jurídica tributaria de ésta, a pesar de comprobar y regularizar a la entidad que había deducido el gasto por comisiones; y que no consta que la entidad recurrente tuviera conocimiento de la decisión de la Administración hasta que fue confirmada por el Tribunal Económico Administrativo Regional.
Sobre la base de lo anterior, el tribunal considera que la estimación del recurso es la solución que mejor se atempera a la doctrina de la actio nata, a los principios que inspiran la justicia administrativa, al principio de buena administración y a la proscripción del enriquecimiento injusto y ello, sobre la base de los siguientes argumentos:
— El contribuyente sólo pudo conocer el carácter indebido de su ingreso de forma sobrevenida, cuando la Administración calificó el gasto de otro obligado tributario como no deducible.
— Aunque como regla general el dies a quo del plazo de prescripción de la solicitud de devolución se sitúa en la fecha en que se realizó el ingreso, ha de tenerse en cuenta que el artículo 66, c) de la Ley General Tributaria, sitúa también dicha fecha de arranque en «(…) el día siguiente a aquel en que dicha devolución pudo solicitarse», y que aquélla regla general no resulta aplicable cuando el nacimiento del derecho —esto es, la constatación del carácter indebido del ingreso en cuestión— no depende del contribuyente, sino de la Administración, que está regularizando a otro obligado tributario y que, como consecuencia de su actividad de comprobación respecto del mismo, termina emitiendo una declaración que comporta que el ingreso del primer interesado es indebido.
— El principio de buena administración impone a la Administración una conducta lo suficientemente diligente como para evitar definitivamente las posibles disfunciones derivadas de su actuación, sin que baste para dar cobertura a sus deberes la mera observancia estricta de procedimientos y trámites, sino que, más allá, reclama la plena efectividad de garantías y derechos reconocidos legal y constitucionalmente al contribuyente, evitando el enriquecimiento injusto.
De acuerdo con todo lo anterior, el Tribunal Supremo concluye estimando las pretensiones de la parte recurrente, casando y anulando la sentencia recurrida, ya que una Administración que sirve con objetividad los intereses generales y debe ajustar su actuación a la Ley y al Derecho, no podía desconocer que la regularización efectuada a la entidad que dedujo como gasto las comisiones abonadas a la recurrente, incidía de lleno en la situación tributaria de ésta. Por ello, el dies a quo del plazo de prescripción para solicitar la devolución de ingresos indebidos ha de situarse en la fecha en la que se constata que el ingreso en cuestión ostenta el carácter de indebido, que en el caso analizado no es otra que aquélla en la que la Administración —al regularizar el gasto de otro contribuyente— efectúa una calificación incompatible con la condición del ingreso afectado como debido.
En el supuesto analizado, una entidad que había incluido en su impuesto sobre sociedades los ingresos generados por las comisiones abonadas por otra sociedad, solicitó la devolución de ingresos indebidos una vez que adquirió firmeza la liquidación resultante de la regularización efectuada a la entidad pagadora de aquéllas —momento en el que ya habían transcurrido más de cuatro años desde que se había efectuado el ingreso—, regularización que la Administración llevó a cabo al considerar que dichas cantidades no tenían para esa entidad la consideración de gastos deducibles por constituir, realmente, una retribución por la participación en capitales propios.
Pues bien, en ese contexto la Administración entendió que el plazo para solicitar la devolución había prescrito para la perceptora de las citadas cantidades, considerando que el inicio del mismo viene determinado por el momento en el que se realiza el ingreso cuya devolución se pretende.
En contra de tal criterio, la actora alega que «en materia de devolución de ingresos indebidos resulta de aplicación la doctrina de la actio nata, de modo que, hasta que el ingreso no es indebido, no nace el derecho a solicitar su devolución». Considera así que hasta que no existió un pronunciamiento firme que concluyera que la contabilización del gasto en sede de la entidad regularizada había sido incorrecta, dando lugar a la liquidación e ingreso correspondiente por parte de esta entidad, no cabía argumentar que el correlativo ingreso era igualmente inexistente, añadiendo que «si una operación es calificada como simulada, lo es a todos los efectos, en su doble vertiente de ingreso y gasto».
El Tribunal Supremo, por su parte, afronta la resolución de la controversia atendiendo a las circunstancias concurrentes en este caso, entre las que destaca la correlación del gasto considerado por la entidad regularizada como deducible y el ingreso declarado por la recurrente; el hecho de que la Administración no hubiera comprobado la situación jurídica tributaria de ésta, a pesar de comprobar y regularizar a la entidad que había deducido el gasto por comisiones; y que no consta que la entidad recurrente tuviera conocimiento de la decisión de la Administración hasta que fue confirmada por el Tribunal Económico Administrativo Regional.
Sobre la base de lo anterior, el tribunal considera que la estimación del recurso es la solución que mejor se atempera a la doctrina de la actio nata, a los principios que inspiran la justicia administrativa, al principio de buena administración y a la proscripción del enriquecimiento injusto y ello, sobre la base de los siguientes argumentos:
— El contribuyente sólo pudo conocer el carácter indebido de su ingreso de forma sobrevenida, cuando la Administración calificó el gasto de otro obligado tributario como no deducible.
— Aunque como regla general el dies a quo del plazo de prescripción de la solicitud de devolución se sitúa en la fecha en que se realizó el ingreso, ha de tenerse en cuenta que el artículo 66, c) de la Ley General Tributaria, sitúa también dicha fecha de arranque en «(…) el día siguiente a aquel en que dicha devolución pudo solicitarse», y que aquélla regla general no resulta aplicable cuando el nacimiento del derecho —esto es, la constatación del carácter indebido del ingreso en cuestión— no depende del contribuyente, sino de la Administración, que está regularizando a otro obligado tributario y que, como consecuencia de su actividad de comprobación respecto del mismo, termina emitiendo una declaración que comporta que el ingreso del primer interesado es indebido.
— El principio de buena administración impone a la Administración una conducta lo suficientemente diligente como para evitar definitivamente las posibles disfunciones derivadas de su actuación, sin que baste para dar cobertura a sus deberes la mera observancia estricta de procedimientos y trámites, sino que, más allá, reclama la plena efectividad de garantías y derechos reconocidos legal y constitucionalmente al contribuyente, evitando el enriquecimiento injusto.
De acuerdo con todo lo anterior, el Tribunal Supremo concluye estimando las pretensiones de la parte recurrente, casando y anulando la sentencia recurrida, ya que una Administración que sirve con objetividad los intereses generales y debe ajustar su actuación a la Ley y al Derecho, no podía desconocer que la regularización efectuada a la entidad que dedujo como gasto las comisiones abonadas a la recurrente, incidía de lleno en la situación tributaria de ésta. Por ello, el dies a quo del plazo de prescripción para solicitar la devolución de ingresos indebidos ha de situarse en la fecha en la que se constata que el ingreso en cuestión ostenta el carácter de indebido, que en el caso analizado no es otra que aquélla en la que la Administración —al regularizar el gasto de otro contribuyente— efectúa una calificación incompatible con la condición del ingreso afectado como debido.
