Tributación en el ITPAJD de la extinción de varias comunidades de bienes con los mismos condóminos y distintos títulos de adquisición

El Tribunal Supremo, en sus Sentencias de 26 y 30 de abril de 2024 (rec. núm. 6421/2022 y 7737/2022), determina en casación cuál es la modalidad del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados que gravará una operación por la que se extinguen varios condominios en los que participan los mismos titulares mediante la adjudicación de los bienes a cada uno de ellos, sin que medie compensación por exceso de adjudicación, precisando si tiene alguna relevancia que los bienes adjudicados hubieran sido adquiridos e incorporados a los referidos condominios en virtud de distintos títulos de adquisición.

En ambos casos el tribunal analiza el caso de dos hermanos, propietarios proindiviso tanto de una finca recibida a través de donación como de otro inmueble adquirido por ellos mediante compraventa, que acordaron extinguir sendos condominios adjudicándose los citados bienes sin mediar exceso de adjudicación, por lo que entendieron que la operación debería tributar por la modalidad impositiva de actos jurídicos documentados y no por transmisiones patrimoniales onerosas.

La Administración recurrida, sobre la base de que en este caso no existía una única comunidad de bienes, sino dos distintas con los mismos comuneros derivadas de diferentes títulos de adquisición, consideró que la disolución de tales patrimonios comunes conllevaría la existencia negocios jurídicos distintos que debían ser tratados de forma separada a efectos de su tributación en el impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados. Entendió, concretamente, que la operación implicaba una «permuta» (artículo 23 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados) sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.

Tras analizar los argumentos esgrimidos por ambas partes, el Tribunal Supremo recuerda en los fallos objeto de comentario que los supuestos analizados presentan similitudes con el resuelto en su Sentencia de 30 de octubre de 2019 (rec. núm. 6512/2017), cuyos argumentos fueron asumidos y sintetizados por la Dirección General de Tributos en su consulta vinculante V2889-21, de 17 de noviembre, evidenciando un cambio de criterio respecto a la posición que había mantenido en consultas previas. En dicha sentencia se analizaron las consecuencias que, a efectos del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, debían derivarse de la extinción de dos condominios sobre dos bienes inmuebles, correspondientes, en ambos casos, a dos copropietarios, adjudicándose ambos inmuebles a uno solo de ellos con la finalidad de extinguir por completo ambas comunidades de bienes, compensando la adjudicataria al otro condómino por el exceso de adjudicación provocado, compensación que se realizó parte en metálico y parte por la entrega de varios bienes muebles y de un bien inmueble de su propiedad del que era titular dominical en exclusiva. Pues bien, el Alto Tribunal resolvió en ese caso que, cumpliéndose los requisitos de indivisibilidad, equivalencia y proporcionalidad, la disolución simultánea de varias comunidades de bienes sobre inmuebles de los mismos comuneros adjudicándose los bienes comunes a uno de ellos mediando compensación a los demás o mediante la formación de lotes equivalentes y proporcionales, implica que deberá tributar por la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, por resultar aplicable la no sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. Y ello, añadía el tribunal, con independencia de que la compensación sea en metálico, mediante la asunción de deudas del otro comunero o mediante la dación en pago de otros bienes.

Teniendo en cuenta lo anterior —así como el hecho de que haya sido la jurisprudencia la encargada de desarrollar una doctrina sobre el tema objeto de controversia supliendo la ausencia tanto de un concepto fiscal propio de comunidad de bienes como de un tratamiento general y completo sobre su extinción o disolución—, el Tribunal Supremo afronta ahora la resolución de la controversia planteada teniendo en cuenta los siguientes aspectos.

En primer lugar, considera estéril, desde el punto de vista fiscal, debatir sobre la existencia de una o de varias comunidades de bienes. Y ello porque, en el caso analizado, no puede dudarse de la existencia de un patrimonio conformado por bienes y derechos pertenecientes en común a varias personas, sin que a efectos de la aplicación de las normas civiles propias de la comunidad de bienes sea relevante ni el título de adquisición, ni si se conformó mediante negocios jurídicos simultáneos o sucesivos.

En ese escenario, los condóminos pueden acordar disolver la comunidad, lo que conllevará su extinción mediante la especificación material según participación en los bienes existentes, teniendo en cuenta que «no hay traslado de titularidad cuando se cumple la equivalencia y proporcionalidad respecto de la adjudicación de los bienes conformadores de la comunidad».

Por tanto, salvo supuestos en los que haya excesos de adjudicación, no quedará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas la especificación de los derechos que corresponden a cada comunero que transmite sus participaciones y recibe a cambio una parte equivalente sustitutiva de su cuota ideal en ambos condominios.

En definitiva, concluye el Tribunal Supremo, «está sujeta a la modalidad de actos jurídicos documentados la operación por la que se extinguen los condominios en los que participan los mismos titulares mediante la adjudicación de los bienes a cada uno de ellos sin que medie compensación por exceso de adjudicación, sin que tenga relevancia a efectos fiscales que los bienes adjudicados hubieran sido adquiridos e incorporados a los condominios en virtud de distintos títulos de adquisición».

Por tanto, ha de entenderse superado el criterio que la Dirección General de Tributos mantuvo en consultas vinculantes como la V2688-18, de 3 de octubre, donde analizaba el caso de dos hermanos que, habiendo adquirido diversos inmuebles a lo largo de los años en un porcentaje del 50%, querían adjudicárselos, previo reparto, en pleno dominio, para lo cual formarían dos lotes de inmuebles de similar valor. En esta ocasión el centro directivo consideró que la cuestión debía dirimirse comenzando por examinar si existía una única comunidad de bienes o, por el contrario, una comunidad de bienes diferente respecto de cada inmueble adquirido, defendiendo esta última posibilidad. Pues bien, en su opinión, se había producido la disolución de todas las comunidades de bienes existentes con adjudicación de los inmuebles de cada una de ellas, en pleno dominio, a uno solo de los comuneros, lo que determinaba la existencia de excesos de adjudicación en todos los casos, excesos que no podían entenderse compensados con bienes que integraban una comunidad diferente. Por ello, concluía la Dirección General de Tributos, si los comuneros intercambiaban inmuebles de una y otra comunidad de bienes como si se tratase de la adjudicación de los bienes de una única comunidad, tal intercambio tendría la consideración de permuta y, por tanto, tributaría por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, en los términos establecidos en el artículo 23 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.